|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
Κυπριακή νομολογία στην οποία κάνει αναφορά η απόφαση αυτή:
Κυπριακή νομοθεσία στην οποία κάνει αναφορά η απόφαση αυτή:
Μεταγενέστερη νομολογία η οποία κάνει αναφορά στην απόφαση αυτή:
Δεν έχει εντοπιστεί απόφαση η οποία να κάνει αναφορά στην απόφαση αυτή
(2002) 4 ΑΑΔ 502
24 Μαΐου, 2002
[ΚΡΑΜΒΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
VETALIA CLOTHING MANUFACTURERS LTD,
Αιτητές,
v.
ΚΥΠΡΙΑΚHΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ,
Καθ' ων η αίτηση.
(Υπόθεση Αρ. 1449/2000)
Διοικητική Πράξη ― Εκτελεστότητα ― Πράξεις εκτελέσεως ― Δεν συνιστά πράξη εκτελέσεως η απόφαση του Εφόρου Φόρου Εισοδήματος να απαιτήσει την άμεση καταβολή επιβληθέντων φόρων κατ' εφαρμογή του Άρθρου 42 του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου Ν. 4/78.
Διοικητική Πράξη ― Αιτιολογία ― Περιστάσεις νομιμότητας της αιτιολογίας της επίδικης απόφασης στην κριθείσα περίπτωση.
Φορολογία ― Φορολογία εισοδήματος ― Απαίτηση για άμεση καταβολή επιβληθέντων φόρων ― Άρθρο 42 του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου Ν. 4/78 ― Ερμηνεία ― Εύλογα επιτρεπτή η σχετική απόφαση του Εφόρου στην κριθείσα περίπτωση ― Περιστάσεις.
Συνταγματικό Δίκαιο ― Φορολογία καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως ― Άρθρο 24.4. του Συντάγματος ― Ερμηνεία ― Απόρριψη των ισχυρισμών περί καταστρεπτικής φορολογίας στην κριθείσα περίπτωση εφαρμογής του Άρθρου 42 του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου Ν. 4/78.
Η αιτήτρια εταιρεία αξίωσε την ακύρωση της απόφασης του καθ'ου η αίτηση Εφόρου να της ζητήσει την άμεση καταβολή όλων των επιβληθέντων εις βάρος των φορολογιών λόγω της ύπαρξης κινδύνου να μην εισπραχθούν οι εν λόγω φόροι, σύμφωνα με το Άρθρο 42 του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου Ν. 4/78.
Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας την προσφυγή, αποφάσισε ότι:
1. Είναι σαφές ότι με βάση το Άρθρο 42 του Ν.4/78, παρέχονται στον Έφορο δραστικές εξουσίες τις οποίες ασκεί κατά διακριτική ευχέρεια μόνο σε ειδικές περιπτώσεις και μόνο αν έχει λόγους να πιστεύει ότι είναι δυνατό να μην εισπραχθεί φόρος που έχει επιβληθεί, ανεξάρτητα αν υποβλήθηκε ένσταση στη βεβαίωση. Όπου ο Έφορος ενεργεί με βάση τις πρόνοιες του Άρθρου 42, τα δικαιώματα και οι υποχρεώσεις του ενδιαφερόμενου προσώπου μεταβάλλονται προς το δυσμενέστερον εφόσον ο φόρος που έχει επιβληθεί, όπως συμβαίνει στην παρούσα περίπτωση, είναι ακόμα και «πάραυτα» καταβλητέος, ανεξάρτητα αν υποβλήθηκε ένσταση Με την προσβαλλόμενη απόφαση έχουν παραχθεί άμεσα έννομα αποτελέσματα έναντι των αιτητών. Πρόκειται συνεπώς, περί εκτελεστής διοικητικής πράξης εφόσον σ' αυτή, ενυπάρχουν τα στοιχεία της ουσιαστικής ισχύος της πράξης, η δυνατότητα εφαρμογής και ο διοικητικός καταναγκασμός. Απορρίπτεται λοιπόν ως αβάσιμος ο ισχυρισμός των καθ' ων η αίτηση ότι η επίδικη απόφαση συνιστά πράξη εκτέλεσης μη υποκείμενη στον αναθεωρητικό έλεγχο με βάση το Άρθρο 146 του Συντάγματος.
2. Στην προκείμενη περίπτωση η απόφαση του Εφόρου είναι δεόντως αιτιολογημένη και ο έλεγχος με βάση την υπάρχουσα αιτιολογία είναι απόλυτα εφικτός.
3. Οι αιτητές ισχυρίζονται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση πάσχει γιατί είναι προϊόν εσφαλμένης εφαρμογής του Άρθρου 42 του νόμου οι πρόνοιες του οποίου εφαρμόζονται, κατά τους αιτητές, μόνο στις περιπτώσεις όπου οι φόροι είναι παραδεκτά πληρωτέοι ή κατέστησαν πληρωτέοι μετά από τελικές αποφάσεις του Εφόρου επί των ενστάσεων που υποβλήθηκαν. Ο ισχυρισμός δεν ευσταθεί. Σύμφωνα με το λεκτικό του Άρθρου 42(1) (ανωτέρω) ο Έφορος μπορεί να απαιτήσει την καταβολή του φόρου που έχει επιβληθεί ανεξάρτητα αν ο φορολογούμενος υπέβαλε ένσταση κατά της φορολογίας. Ο σκοπός του συγκεκριμένου άρθρου είναι η χωρίς χρονοτριβή καταβολή του φόρου που έχει επιβληθεί. Η εφαρμογή της διάταξης συνεπάγεται παράκαμψη των νενομισμένων διαδικασιών έτσι ώστε ο χρόνος που απαιτείται για την τήρηση και εφαρμογή τους να μην αποβαίνει παράγων ανασταλτικός στην καταβολή του φόρου που έχει επιβληθεί. Πρόκειται για νομοθετική ρύθμιση η οποία παρέχει δραστικές εξουσίες στον Έφορο η άσκηση των οποίων πρέπει να γίνεται με φειδώ και μόνο σε εκείνες τις ειδικές περιπτώσεις όπου ο Έφορος έχει εξ αντικειμένου σοβαρό λόγο να πιστεύει ότι ο φόρος που έχει επιβληθεί δυνατό να μην εισπραχθεί, προς ζημιά βέβαια των δημοσίων εσόδων του κράτους. Στις ειδικές περιπτώσεις πρέπει να θεωρείται ότι περιλαμβάνονται και εκείνες όπου ο φόρος είναι μεγάλος ο δε κίνδυνος να μη εισπραχθεί, αν μεσολαβήσει καθυστέρηση, ορατός. Το θέμα είναι πραγματικό και εναπόκειται στον Έφορο να εκτιμήσει όλα τα στοιχεία που έχει ενώπιόν του προκειμένου να αποφασίσει κατά πόσο θα ασκήσει τις εξουσίες του. Το ζήτημα απολήγει στην εξέταση κατά πόσο η απόφαση του Εφόρου ήταν υπό τις περιστάσεις εύλογα επιτρεπτή.
Με βάση τα στοιχεία που ο Έφορος είχε ενώπιον εν προκειμένω η προσβαλλόμενη απόφαση ήταν υπό τις περιστάσεις εύλογα επιτρεπτή. Πρόκειται για ένα πολύ μεγάλο ποσό φόρου, τα δε στοιχεία περί των οικονομικών των αιτητών κατά τον κρίσιμο χρόνο συνιστούσαν πράγματι σοβαρό λόγο που εύλογα δημιούργησε στον Έφορο την πεποίθηση ότι υπήρχε κίνδυνος να μην εισπραχθεί ο φόρος που επιβλήθηκε.
Η ερμηνεία των φορολογικών νόμων πρέπει να είναι αυστηρή το δε λεκτικό τους πρέπει να αντικρίζεται με αναφορά προς τον επιδιωκόμενο σκοπό.
4. Οι αιτητές ισχυρίζονται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση είναι παράνομη επειδή καθιστά τους φόρους των οποίων απαιτείται η άμεση καταβολή, φόρους καταστρεπτικής φύσεως κατά παράβαση του Άρθρου 24 του Συντάγματος. Ούτε αυτός ο ισχυρισμός ευσταθεί. Η φορολογία είναι καταστρεπτική όταν είναι ιδιαίτερα επαχθής δηλαδή, όταν είναι τόσο δυσανάλογη με τη φοροδοτική ικανότητα του φορολογούμενου, ώστε να επιφέρει την οικονομική του καταστροφή ή το αποτέλεσμά της να απολήγει ουσιαστικά στη στέρηση ή δήμευση της περιουσίας. Στην παρούσα περίπτωση δεν προσβάλλεται η φορολογία και συνεπώς δεν είναι υπό εξέταση η νομιμότητα των φορολογιών που έχουν επιβληθεί. Το αντικείμενο της προσφυγής είναι η απόφαση του Εφόρου να ζητήσει από τους αιτητές την καταβολή των φόρων που έχουν επιβληθεί μέχρι να αποφασίσει τελικά σχετικά με τις φορολογίες. Δεν έχει διαπιστωθεί εν προκειμένω οποιαδήποτε υπέρβαση των ορίων της διακριτικής εξουσίας του Εφόρου ούτε προκύπτει ότι ο Έφορος ενήργησε υπό καθεστώς νομικής ή πραγματικής πλάνης. Από τα στοιχεία του φακέλου προκύπτει ότι η προσβαλλόμενη απόφαση λήφθηκε ύστερα από διεξαγωγή δέουσας έρευνας και με βάση τα δεδομένα κρίνεται ως εύλογα επιτρεπτή.
Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.
Αναφερόμενες Υποθέσεις:
Φράγκου v. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 270,
Κυριακίδης κ.ά. v. Δημοκρατίας (1995) 3 Α.Α.Δ. 298,
Δημοκρατία v. Χατζηγεωργίου (1994) 3 Α.Α.Δ. 574,
Ξενοδοχειακές Επιχειρήσεις Πλάζα Λτδ κ.ά v. Συμβουλίου Βελτιώσεως Γερμασόγειας (1998) 3 Α.Α.Δ. 348.
Προσφυγή.
Μ. Τριανταφυλλίδης, για τους Αιτητές.
Λ. Χριστοδουλίδου, για τους Καθ' ων η αίτηση.
Cur. adv. vult.
ΚΡΑΜΒΗΣ, Δ.: Η προσφυγή στρέφεται εναντίον απόφασης του Εφόρου Φόρου Εισοδήματος («ο Έφορος») ο οποίος, με δύο επιστολές του ημερομηνίας 28.8.2000, ειδοποίησε τους αιτητές ότι αποφάσισε με βάση το άρθρο 42 του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου αρ. 4/78 και τροποποιήσεων, να ζητήσει την άμεση καταβολή όλων των φόρων που αναφέρονται στις εν λόγω επιστολές επειδή είχε λόγους να πιστεύει ότι οι επιβληθέντες φόροι είναι δυνατό να μην εισπραχθούν.
Οι αιτητές είναι ιδιωτική εταιρεία περιορισμένης ευθύνης. Ιδρύθηκε το 1976 και το εκδοθέν μετοχικό της κεφάλαιο ανερχόταν κατά τον ουσιώδη χρόνο σε 605.000 μετοχές της Λ.Κ. 1.- εκάστη. Το εισόδημα της εταιρείας προερχόταν κατά τον ουσιώδη χρόνο από βιομηχανία/εμπόριο ειδών ένδυσης.
Το 1995 ο Έφορος φορολόγησε τους αιτητές για τα έτη 1979(78) - 1986 με τα πιο κάτω ποσά:
Φόρος Εισοδήματος £Κ390.039,42
Εκτακτη Εισφορά για πρόσφυγες £Κ119.970,92
Εισφορά για την Άμυνα £Κ 4.843,31
____________
Σύνολο £Κ514.853,65
____________
Οι αιτητές καταχώρισαν το 1995 προσφυγές στο Ανώτατο Δικαστήριο εναντίον των πιο πάνω φορολογιών. Με απόφαση αδελφού δικαστή που εκδόθηκε στις 19.5.2000 όλες οι φορολογίες ακυρώθηκαν. Εναντίον της πρωτόδικης απόφασης δεν ασκήθηκε έφεση. Ο Έφορος, με τις προαναφερθείσες επιστολές του ημερ. 28.8.2000 επέβαλε στους αιτητές τις ακόλουθες νέες φορολογίες:
(α) για την περίοδο 1979(78) - 1986:
Φόρος Εισοδήματος £Κ362.186,73
Έκτακτη Εισφορά για πρόσφυγες £Κ124.402,13
Εισφορά για την Άμυνα £Κ 6.003,63
____________
Σύνολο £Κ492.592,49
____________
(β) για την περίοδο 1987 - 1998:
Φόρος Εισοδήματος £Κ385.508,62
Έκτακτη Εισφορά για πρόσφυγες £Κ 80.596,00
Εισφορά για την Άμυνα £Κ 42.850,00
___________
Σύνολο £Κ508.952,62
___________
Εναντίον των πιο πάνω φορολογιών, υποβλήθηκαν (19.2.2000) ενστάσεις εκ μέρους των αιτητών και ακολούθησε αλληλογραφία επί του θέματος. Οι αιτητές, επισύρουν την προσοχή του Δικαστηρίου στην επιστολή του Εφόρου ημερ. 20.11.2000 και ιδιαίτερα στην υποπαράγραφο (ε) της εν λόγω επιστολής από την οποία, προκύπτει, καθώς ισχυρίζονται, ότι ο Έφορος δεν είχε καταλήξει ακόμα σε τελική απόφαση επί των φορολογιών για τις οποίες απαιτεί άμεση πληρωμή των επιβληθέντων φόρων που ανέρχονται στο ποσό των Λ.Κ. 1.001.545,00.
Η υποπαράγραφος (ε) της επιστολής του Εφόρου ημερομηνίας 20.11.2000 παρατίθεται:
«(ε) Εάν και όταν καταλήξω σε νέα τελική απόφαση για τη φορολογία σας χωρίς συμφωνία, τότε θα σας δοθεί πλήρης αιτιολογία και σε περίπτωση προσφυγής σας στο Δικαστήριο θα τεθεί ενώπιόν σας το περιεχόμενο του φακέλου πάνω στο οποίο θα έχει βασιστεί η απόφασή μου.»
Οι αιτητές δηλώνουν πως ήταν πάντοτε πρόθυμοι να καταβάλουν το μη αμφισβητούμενο ποσό των επιβληθέντων φόρων, ανερχόμενο στις Λ.Κ. 41.748,00 και εισηγούνται πως μόνο σχετικά με αυτό το ποσό θα μπορούσε να είχε εκδοθεί απόφαση του Εφόρου με βάση το άρθρο 42 του νόμου.
"42.-(1) Ανεξαρτήτως παντός εν τω παρόντι ή εν παντί ετέρω Νόμω αφορώντι εις την είσπραξιν φόρων διαλαμβανομένου, εάν εν πάση ειδική περιπτώσει ο Διευθυντής έχη λόγους να πιστεύη ότι φόρος επιβληθείς εφ' οιουδήποτε προσώπου δυνατόν να μη εισπραχθή δι' εγγράφου αυτού ειδοποιήσεως προς το ενδιαφερόμενον πρόσωπον δύναται να απαιτήση την καταβολήν του φόρου εντός της εν τη τοιαύτη ειδοποιήσει οριζομένης προθεσμίας. Ο φόρος ούτος καθίσταται επί τούτο καταβλητέος κατά την λήξιν της ούτως ορισθείσης προθεσμίας, ανεξαρτήτως του εάν εδόθη οιαδήποτε ειδοποίησις περί ενστάσεως εις την βεβαίωσιν, εν περιπτώσει δε παραλείψεως καταβολής αυτού καθίσταται πάραυτα εισπρακτέος καθ' οιονδήποτε τρόπον καθοριζόμενον υπό του παρόντος Νόμου, εκτός εάν παρασχεθή ασφάλεια διά την καταβολήν αυτού ικανοποιούσα τον Διευθυντήν.
(2) Εάν εν πάση ειδική περιπτώσει ο Διευθυντής έχη λόγον να πιστεύη ότι φόρος επιβληθείς εφ' οιουδήποτε αντικειμένου φόρου διά παν φορολογικόν έτος δυνατόν να μη εισπραχθή, δύναται κατά πάντα χρόνον-
(α) δι' εγγράφου ειδοποιήσεως να απαιτήση παρά παντός προσώπου όπως τούτο πάραυτα ή εντός προθεσμίας καθοριζομένης εν τη τοιαύτη ειδοποιήσει υποβάλη φορολογικήν δήλωσιν και παράσχη στοιχεία του αντικειμένου του φόρου·
(β) να φορολογήσει το πρόσωπον τούτο επί του δηλωθέντος ποσού του αντικειμένου φόρου, ή εάν σημειωθή παράλειψις υποβολής οιασδήποτε φορολογικής δηλώσεως ή εάν ο Διευθυντής δεν ικανοποιήται εκ της τοιαύτης δηλώσεως, επί τοσούτου ποσού του αντικειμένου φόρου όσον ο Διευθυντής ήθελε κρίνει εύλογον· και
(γ) δι' εγγράφου ειδοποιήσεως προς το φορολογηθέν πρόσωπον να απαιτήση όπως πάραυτα παρασχεθή ασφάλεια διά την καταβολήν του φόρου ικανοποιούσα αυτόν.
(3) Εάν εν πάση ειδική περιπτώσει ο Διευθυντής έχη λόγους να πιστεύη ότι ο φόρος επί παντός αντικειμένου του φόρου, το οποίον, δυνάμει των διατάξεων του επιβάλλοντος τον φόρον νόμου, θα υπέκειτο εις φορολογίαν κατά παν μελλοντικόν φορολογικόν έτος δυνατόν να μη εισπραχθή, δύναται κατά πάντα χρόνον-
(α) δι' εγγράφου ειδοποιήσεως προς το πρόσωπον υπό του οποίου θα ωφείλετο η καταβολή του φόρου να ορίση χρονικόν διάστημα διά το οποίον θα επιβληθή φόρος και να απαιτήση παρά του προσώπου τούτου όπως εντός της εν αυτή οριζομένης προθεσμίας υποβάλη φορολογικάς καταστάσεις και στοιχεία του τοιούτου αντικειμένου φόρου διά το χρονικόν τούτο διάστημα· και
(β) να επιβάλη φορολογίαν επί του προσώπου τούτου επί του δηλωθέντος ποσού του αντικειμένου φόρου ή, εάν σημειωθή παράλειψις υποβολής δηλώσεως ή εάν ο Διευθυντής δεν ικανοποιήται εκ της τοιαύτης δηλώσεως, επί τοσούτου ποσού όσον ο Διευθυντής ήθελε κρίνει εύλογον. Η τοιαύτη φορολογία επιβάλλεται κατά τον συντελεστήν του φόρου, και συμφώνως προς τας διατάξεις του νόμου, διά το έτος κατά το οποίον επιβάλλεται η φορολογία.
(4) Γνωστοποίησις της συμφώνως προς τας διατάξεις του εδαφίου (2) ή (3) επιβληθείσης φορολογίας επιδίδεται εις το φορολογηθέν πρόσωπον, πας δε ούτως επιβληθείς φόρος είναι καταβλητέος επί εγγράφω απαιτήσει υπογεγραμμένη υπό του Διευθυντού, εν περιπτώσει δε παραλείψεως καταβολής, εάν δεν παρασχεθή ασφάλεια διά την καταβολήν αυτού ικανοποιούσα τον Διευθυντήν, καθίσταται πάραυτα εισπρακτέος καθ' οιονδήποτε τρόπον καθοριζόμενον εν τω παρόντι Νόμω, ανεξαρτήτως του εάν εδόθη οιαδήποτε ειδοποίησις περί ενστάσεως εις την επιβληθείσαν φορολογίαν.»
Οι αιτητές ισχυρίζονται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση είναι έκδηλα παράνομη και αντισυνταγματική για τους ακόλουθους λόγους:
(α) Στερείται παντελώς νόμιμης και επαρκούς αιτιολογίας σχετικά με την πεποίθηση του Εφόρου ότι οι επιβληθέντες φόροι δυνατόν να μην εισπραχθούν.
(β) Είναι προϊόν εσφαλμένης εφαρμογής της σχετικής Νομοθεσίας, και ιδιαίτερα του προαναφερθέντος άρθρου 42 το οποίο, είναι εφαρμοστέο μόνο σε περιπτώσεις όπου φόροι είναι παραδεκτά πληρωτέοι ή κατέστησαν πληρωτέοι μετά από τελικές αποφάσεις του Εφόρου επί ενστάσεων κατ' αυτών.
(γ) Επειδή καθιστά τους φόρους, των οποίων απαιτείται η άμεση πληρωμή, φόρους καταστρεπτικής φύσεως κατά παράβαση του Άρθρου 24 του Συντάγματος.
Οι καθ' ων η αίτηση ισχυρίζονται ότι η προσφυγή δεν στρέφεται εναντίον εκτελεστής διοικητικής πράξης όπως απαιτεί το άρθρο 146 του Συντάγματος αλλά εναντίον πράξης εκτέλεσης μη δυνάμενης να προσβληθεί με προσφυγή. Ανεξάρτητα από την πιο πάνω ένσταση οι καθ' ων η αίτηση λέγουν ότι η προσβαλλόμενη πράξη και/ή απόφαση πληρεί όλα τα εχέγγυα της νομιμότητας και ότι λήφθηκε ύστερα από δέουσα έρευνα όλων των σχετικών με την υπόθεση στοιχείων και γεγονότων.
Είναι σαφές ότι με βάση το άρθρο 42, παρέχονται στον Έφορο δραστικές εξουσίες τις οποίες ασκεί κατά διακριτική ευχέρεια μόνο σε ειδικές περιπτώσεις και μόνο αν έχει λόγους να πιστεύει ότι είναι δυνατό να μην εισπραχθεί φόρος που έχει επιβληθεί, ανεξάρτητα αν υποβλήθηκε ένσταση στη βεβαίωση. Όπου ο Έφορος ενεργεί με βάση τις πρόνοιες του άρθρου 42, τα δικαιώματα και οι υποχρεώσεις του ενδιαφερόμενου προσώπου μεταβάλλονται προς το δυσμενέστερον εφόσον ο φόρος που έχει επιβληθεί, όπως συμβαίνει στην περίπτωση που τώρα εξετάζουμε, είναι ακόμα και «πάραυτα» καταβλητέος, ανεξάρτητα αν υποβλήθηκε ένσταση στη βεβαίωση. Με την προσβαλλόμενη απόφαση έχουν παραχθεί άμεσα έννομα αποτελέσματα έναντι των αιτητών. Πρόκειται συνεπώς, περί εκτελεστής διοικητικής πράξης εφόσον σ' αυτή, ενυπάρχουν τα στοιχεία της ουσιαστικής ισχύος της πράξης, η δυνατότητα εφαρμογής και ο διοικητικός καταναγκασμός. Απορρίπτω λοιπόν ως αβάσιμο τον ισχυρισμό των καθ' ων η αίτηση ότι η επίδικη απόφαση συνιστά πράξη εκτέλεσης μη υποκείμενη στον αναθεωρητικό έλεγχο με βάση το άρθρο 146 του Συντάγματος.
Η αιτιολογία μιας διοικητικής πράξης συνίσταται από την έκθεση των πραγματικών και νομικών λόγων που οδήγησαν τη διοίκηση στην απόφαση της, καθώς και παράθεση των κριτηρίων βάσει των οποίων άσκησε η διοίκηση τη διακριτική της ευχέρεια. Βλ. Φράγκου ν. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 270, Κυριακίδης κ.ά. ν. Δημοκρατίας (1995) 3 Α.Α.Δ. 298, Δημοκρατία ν. Χατζηγεωργίου (1994) 3 Α.Α.Δ. 574. Η αιτιολογία μιας διοικητικής πράξης μπορεί ακόμα να συμπληρώνεται από τα στοιχεία των φακέλων. Στην προκείμενη περίπτωση, η αιτιολογία της προσβαλλόμενης απόφασης αναφορικά με την απαίτηση για καταβολή του φόρου με βάση το άρθρο 42 του νόμου παρέχεται στις επιστολές του Εφόρου προς τους αιτητές ημερ. 28.8.2000 και συμπληρώνεται από στοιχεία του φακέλου. Τα στοιχεία αυτά είναι:
(α) Η πληροφορία που έδωσε ο ελεγκτής των αιτητών με επιστολή του ημερ. 27.6.2000 προς τον Εφορο ότι το εργοστάσιο των αιτητών είναι κλειστό και ότι δεν υπάρχει προσωπικό που να εργάζεται.
(β) Διαπίστωση του Τμήματος Κοινωνικών Ασφαλίσεων, ύστερα από διεξαγωγή έρευνας, ότι οι αιτητές θα σταματούσαν τη διεξαγωγή των εργασιών τους από 28.7.2000 και θα απέλυαν όλο το προσωπικό που απασχολούσαν. Βλ. επιστολή αιτητών προς Υπουργό Εργασίας και Κοινωνικών Ασφαλίσεων ημερ. 7.6.2000 (παρτ. Ε στην ένσταση) και επιστολή αιτητών ημερ. 3.8.2000 η οποία επιβεβαιώνει ότι το εργοστάσιο έκλεισε στις 4.8.2000 (παρτ. Στ στην ένσταση).
(γ) Διαδικασία ποινικής δίωξης των αιτητών από το Τμήμα Κοινωνικών Ασφαλίσεων για μη καταβολή εισφορών για την περίοδο 23.12.99 - 2.8.2000 ανερχόμενες στο ποσό των £117562 (Παρτ. Ζ στην ένσταση) και οι συνέπειες της καταδίκης.
Η αιτιολογία πρέπει να παρέχει στο δικαστή τα απαραίτητα ειδικά και συγκεκριμένα στοιχεία για τη διακρίβωση της νομιμότητάς της. Αν η αιτιολογία είναι τόσο αόριστη και ασαφής ώστε να καθίσταται ανέφικτος ο έλεγχος τότε η αιτιολογία δεν είναι νόμιμη και αναπόφευκτα οδηγεί στην ακύρωση της πράξης. Βλ. Δαγτόγλου Γενικό Διοικητικό Δίκαιο, 3η έκδοση, παρ. 636, 646 και 647. Μια διοικητική πράξη για να είναι επαρκώς αιτιολογημένη πρέπει να παρέχει στον ακυρωτικό δικαστή τη δυνατότητα να αντιληφθεί τα στοιχεία με βάση τα οποία η διοίκηση κατέληξε στο συμπέρασμα που έγινε δεκτό. Βλ. Ιωάννη Σαρμά, Η Συνταγματική και Διοικητική Νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, σελ. 130. Στην προκείμενη περίπτωση η απόφαση του Εφόρου είναι δεόντως αιτιολογημένη και ο έλεγχος με βάση την υπάρχουσα αιτιολογία είναι απόλυτα εφικτός.
Οι αιτητές ισχυρίζονται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση πάσχει γιατί είναι προϊόν εσφαλμένης εφαρμογής του άρθρου 42 του νόμου οι πρόνοιες του οποίου εφαρμόζονται, κατά τους αιτητές, μόνο στις περιπτώσεις όπου οι φόροι είναι παραδεκτά πληρωτέοι ή κατέστησαν πληρωτέοι μετά από τελικές αποφάσεις του Εφόρου επί των ενστάσεων που υποβλήθηκαν. Ο ισχυρισμός δεν ευσταθεί. Σύμφωνα με το λεκτικό του άρθρου 42(1) (ανωτέρω) ο Έφορος μπορεί να απαιτήσει την καταβολή του φόρου που έχει επιβληθεί ανεξάρτητα αν ο φορολογούμενος υπέβαλε ένσταση κατά της φορολογίας. Ο σκοπός του συγκεκριμένου άρθρου είναι η χωρίς χρονοτριβή καταβολή του φόρου που έχει επιβληθεί. Η εφαρμογή της διάταξης συνεπάγεται παράκαμψη των νενομισμένων διαδικασιών έτσι ώστε ο χρόνος που απαιτείται για την τήρηση και εφαρμογή τους να μην αποβαίνει παράγων ανασταλτικός στην καταβολή του φόρου που έχει επιβληθεί. Πρόκειται για νομοθετική ρύθμιση η οποία παρέχει, καθώς έχει ειπωθεί, δραστικές εξουσίες στον Έφορο η άσκηση των οποίων πρέπει να γίνεται με φειδώ και μόνο σε εκείνες τις ειδικές περιπτώσεις όπου ο Έφορος έχει εξ αντικειμένου σοβαρό λόγο να πιστεύει ότι ο φόρος που έχει επιβληθεί δυνατό να μην εισπραχθεί, προς ζημιά βέβαια των δημοσίων εσόδων του κράτους. Στις ειδικές περιπτώσεις πρέπει να θεωρείται ότι περιλαμβάνονται και εκείνες όπου ο φόρος είναι μεγάλος ο δε κίνδυνος να μη εισπραχθεί, αν μεσολαβήσει καθυστέρηση, ορατός. Το θέμα είναι πραγματικό και εναπόκειται στον Έφορο να εκτιμήσει όλα τα στοιχεία που έχει ενώπιόν του προκειμένου να αποφασίσει κατά πόσο θα ασκήσει τις εξουσίες του. Το ζήτημα απολήγει στην εξέταση κατά πόσο η απόφαση του Εφόρου ήταν υπό τις περιστάσεις εύλογα επιτρεπτή.
Με βάση τα στοιχεία που ο Έφορος είχε ενώπιον του αποφαίνομαι ότι η προσβαλλόμενη απόφαση ήταν υπό τις περιστάσεις εύλογα επιτρεπτή. Πρόκειται για ένα πολύ μεγάλο ποσό φόρου, τα δε στοιχεία περί των οικονομικών των αιτητών κατά τον κρίσιμο χρόνο συνιστούσαν πράγματι σοβαρό λόγο που εύλογα δημιούργησε στον Έφορο την πεποίθηση ότι υπήρχε κίνδυνος να μην εισπραχθεί ο φόρος που επιβλήθηκε.
Η ερμηνεία των φορολογικών νόμων πρέπει να είναι αυστηρή το δε λεκτικό τους πρέπει να αντικρίζεται με αναφορά προς τον επιδιωκόμενο σκοπό. Βλ. Ξενοδοχειακές Επιχειρήσεις Πλάζα Λτδ κ.ά. ν. Συμβουλίου Βελτιώσεως Γερμασόγειας (1998) 3 Α.Α.Δ. 348.
Οι αιτητές ισχυρίζονται ότι η προσβαλλόμενη απόφαση είναι παράνομη επειδή καθιστά τους φόρους των οποίων απαιτείται η άμεση καταβολή, φόρους καταστρεπτικής φύσεως κατά παράβαση του άρθρου 24 του Συντάγματος. Ούτε αυτός ο ισχυρισμός ευσταθεί. Η φορολογία είναι καταστρεπτική όταν είναι ιδιαίτερα επαχθής δηλαδή, όταν είναι τόσο δυσανάλογη με τη φοροδοτική ικανότητα του φορολογούμενου, ώστε να επιφέρει την οικονομική του καταστροφή ή το αποτέλεσμα της να απολήγει ουσιαστικά στη στέρηση ή δήμευση της περιουσίας. Στην περίπτωση που τώρα εξετάζουμε δεν προσβάλλεται η φορολογία και συνεπώς δεν είναι υπό εξέταση η νομιμότητα των φορολογιών που έχουν επιβληθεί. Το αντικείμενο της προσφυγής είναι η απόφαση του Εφόρου να ζητήσει από τους αιτητές την καταβολή των φόρων που έχουν επιβληθεί μέχρι να αποφασίσει τελικά σχετικά με τις φορολογίες. Με βάση τα στοιχεία που έχω ενώπιόν μου δεν έχω διαπιστώσει οποιαδήποτε υπέρβαση των ορίων της διακριτικής εξουσίας του Εφόρου ούτε προκύπτει ότι ο Έφορος ενήργησε υπό καθεστώς νομικής ή πραγματικής πλάνης. Από τα στοιχεία του φακέλου προκύπτει ότι η προσβαλλόμενη απόφαση λήφθηκε ύστερα από διεξαγωγή δέουσας έρευνας και με βάση τα δεδομένα κρίνεται ως εύλογα επιτρεπτή.
Η προσφυγή αποτυγχάνει και απορρίπτεται με έξοδα. Η επίδικη απόφαση επικυρώνεται.
Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.