ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
Έρευνα - - Αφαίρεση Υπογραμμίσεων


(2002) 4 ΑΑΔ 192

ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ

ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ

ΥΠΟΘΕΣΗ ΑΡ. 307/2001.

ΕΝΩΠΙΟΝ: Π. ΚΑΛΛΗ, Δ.

Αναφορικά με τα άρθρα 24, 28 και 146 του Συντάγματος.

Μεταξύ:

Κωνσταντίνου Εμμανουήλ Σταματίου Λτδ,

Αιτητών

και

Κυπριακής Δημοκρατίας, μέσω

Υπουργείου Οικονομικών και/ή

Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων,

Καθ' ων η αίτηση.

_________________

22 Φεβρουαρίου, 2002.

Για τους αιτητές: Τ. 'Ανιφτου (κα.).

Για τους καθ' ων η αίτηση: Γ. Λαζάρου, Δικηγόρος της

Δημοκρατίας Α' εκ μέρους του Γ-Ε.

_________________

Α Π Ο Φ Α Σ Η

Με την παρούσα προσφυγή οι αιτητές επιδιώκουν την ακύρωση της απόφασης του Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων (ο Διευθυντής) ημερ. 26.1.2001 με την οποία τους έχει επιβληθεί φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών αντί φορολογία φόρου εισοδήματος, σε σχέση με την πώληση 3 διαμερισμάτων τους.

 

 

 

Τα πραγματικά περιστατικά τα οποία περιβάλλουν την προσφυγή.

Την 7.3.1993 οι αιτητές συμφώνησαν με την εταιρεία Yiapanis & Ioannou Developers Ltd να διαθέσουν με αντιπαροχή 3 οικόπεδα τους στη Μέσα Γειτονιά με σκοπό την ανέγερση πολυκατοικίας. Τα οικόπεδα τους τα είχε παραχωρήσει μέτοχος τους «δια δωρεάς». Ενώ η πολυκατοικία βρισκόταν υπό ανέγερση οι αιτητές επώλησαν, μεταξύ 12.11.93 και 14.10.94, τρία διαμερίσματα τα οποία τους είχαν παραχωρηθεί δυνάμει της πιο πάνω συμφωνίας. Ο Διευθυντής επέβαλε στους αιτητές φορολογίες κεφαλαιουχικών κερδών (βλ. αποφάσεις του ημερ. 1.12.98 και 5.3.99, Παραρτήματα Β1-Β3 στην ένσταση). Οι αιτητές υπέβαλαν ενστάσεις. Ισχυρίσθηκαν ότι το κέρδος που προκύπτει από τις πωλήσεις των διαμερισμάτων είναι εμπορικό και «φορολογείται στο Νόμο Περί Φόρου Εισοδήματος αντί στον Περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμο» (βλ. Παραρτήματα Γ1-Γ3 στην ένσταση). Με επιστολή του ημερ. 22.12.2000 ο Διευθυντής ζήτησε από τους αιτητές όπως τεκμηριώσουν γραπτώς εντός 15 ημερών τους λόγους για τους οποίους το κέρδος από την πώληση των διαμερισμάτων θα έπρεπε, σύμφωνα με την άποψη τους, να είχε υπαχθεί στο Νόμο περί Φόρου Εισοδήματος, και όπως υποβάλουν Λογαριασμούς Φόρου Εισοδήματος για τα έτη 1993 μέχρι και το 1999 για τα οποία δεν είχαν υποβληθεί λογαριασμοί (βλ. επιστολή του Διευθυντή ημερ. 22.12.2000, Παράρτημα Δ στην ένσταση). Οι αιτητές δεν ανταποκρίθηκαν. Δεν υπόβαλαν «κανένα στοιχείο με το οποίο να τεκμηριώνεται ο πιο πάνω ισχυρισμός τους ούτε και υπέβαλαν Λογαριασμούς Φόρου Εισοδήματος». Στις 26.1.2001 ο Διευθυντής μετά από εξέταση της υπόθεσης πήρε απόφαση για τις ενστάσεις και έστειλε Ειδοποίηση Επιβολής Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών (βλ. Παραρτήματα Ε1-Ε4 στην ένσταση). Στην επιστολή ημερ. 26.1.2001 η οποία συνόδευε τις πιο πάνω ειδοποιήσεις αναφέρονται, ανάμεσα σ' άλλα, και τα εξής:

«Παρόλο που με επιστολή μου ημερομηνίας 22.12.2000 σας καλούσα να τεκμηριώσετε την ένσταση σας και να δώσετε γραπτώς τους λόγους για τους οποίους κατά την άποψη σας πρέπει να δεχθώ την άποψη σας, και ταυτόχρονα να υποβάλετε λογαριασμούς της εταιρείας για τα έτη 1993-1999 εντούτοις μέχρι σήμερα παραλείψατε να το πράξετε.

Αφού μελέτησα τις πιο πάνω ενστάσεις σας, αποφάσισα ότι ορθώς, το κέρδος που προέκυψε από τις πωλήσεις των διαμερισμάτων φορολογήθηκε στον Περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμο 135/90 για τους πιο κάτω λόγους:

    1. Τα πιο πάνω διαμερίσματα απεκτήθησαν από την εταιρεία σας δια αντιπαροχής 70/100 μεριδίων των οικοπέδων σας με αριθμούς εγγραφής Ε204, Ε205 και Ε206 τα οποία διαθέσατε στην Εταιρεία Yiappanis & Ioannou Developers Ltd η οποία έκτισε τα πιο πάνω διαμερίσματα.

    2. 'Οταν έγινε η διάθεση δια αντιπαροχής των οικοπέδων σας, υποβάλατε δήλωση και διεκδικούσατε το κέρδος να υπαχθεί στον Περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμο λόγω του ότι τα οικόπεδα η εταιρεία σας τα απέκτησε δια δωρεάς από μέτοχο της το 1964 και η θέση σας έγινε αποδεκτή από το γραφείο μας.

    3. Εφ όσον πάγια θέση σας ήταν ότι το κέρδος που προκύπτει από τις διαθέσεις οικοπέδων σας στη Μέσα Γειτονιά υπάγεται στον Περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμο, δεν μπορώ τώρα να δεχτώ τη θέση σας ότι το κέρδος που προκύπτει από τις πωλήσεις των διαμερισμάτων, τα οποία αποκτήσατε δια αντιπαροχής μεριδίων των οικοπέδων σας στην πιο πάνω περιοχή υπάγεται στον Περί Φόρου Εισοδήματος Νόμο εφόσον σε καμιά εμπορική πράξη δεν προβήκατε αλλά απλώς διαθέσατε ένα Κεφαλαιουχικό στοιχείο που αντικατέστησε το Κεφαλαιουχικό στοιχείο που κατείχατε προηγουμένως.

    4. Παρόλο που στις ενστάσεις σας διεκδικείτε ότι το κέρδος από τις πωλήσεις των διαμερισμάτων σας υπάγεται στον Περί Φόρου Εισοδήματος Νόμο για τα έτη 1993 και 1994 που έγιναν οι διαθέσεις των διαμερισμάτων, παραλείψατε να υποβάλετε λογαριασμούς στους οποίους να δηλώνετε το κέρδος. Στις προσωρινές δηλώσεις φορολογίας που υποβάλατε σαν εισόδημα της εταιρείας για το 1993 αναφέρεται η λέξη ουδέν και για το 1994 NIL.

    5. 'Οσον αφορά τη διεκδίκηση του Φόρου Κεφαλαιουχικών Κερδών τον οποίο πληρώσατε, σας πληροφορώ ότι το ποσό που πληρώθηκε αφορά τη διάθεση του μεριδίου των οικοπέδων που διαθέσατε και όχι δαπάνη για την απόκτηση των 4 καταστημάτων και 6 διαμερισμάτων και ως εκ τούτου δεν το δικαιούστε σαν έξοδο.»

Οι λόγοι ακύρωσης.

Πρώτος λόγος ακύρωσης - Παράνομη και υπό νομική και πραγματική πλάνη η προσβαλλόμενη απόφαση.

Οι αιτητές υπέβαλαν ότι η πώληση των επιδίκων διαμερισμάτων ήταν εμπορική πράξη που υπόκειται σε φορολογία φόρου εισοδήματος και όχι φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών. Τόνισαν ότι κύριοι σκοποί της εταιρείας (βλ. το καταστατικό της και το ειδικό ψήφισμα ημερ. 8.4.92) είναι η «απόκτηση, πώληση, αγορά, κατοχή, ενοικίαση, η εν γένει αξιοποίηση και η εκμετάλλευση κάθε φύσεως ακίνητης ιδιοκτησίας κλπ. καθώς και η διενέργεια κάθε φύσεως εμπορικής πράξης κλπ.». Υποστήριξαν ότι ο Διευθυντής είχε οφειλόμενη εκ του Νόμου υποχρέωση να εφαρμόσει τις πρόνοιες του άρ. 5(1) (α) των Περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων εφόσον συνέτρεχαν όλες οι προϋποθέσεις εφαρμογής του και όμως δεν το έπραξε «παρά τη σχετική επίκληση από τους αιτητές». Ο Διευθυντής - κατέληξαν οι αιτητές - παραβίασε το Νόμο τελώντας υπό νομική πλάνη.

Προκύπτει για εξέταση το πιο κάτω ζήτημα:

Κατά πόσο, έχοντας υπόψη τα γεγονότα και το Νόμο, η επίδικη πώληση των επιδίκων διαμερισμάτων συνιστά εμπορική πράξη και συνεπώς το κέρδος υπόκειται σε φορολογία φόρου εισοδήματος αντί σε φόρο κεφαλαιουχικών κερδών.

Το βάρος απόδειξης ότι η επίδικη πώληση συνιστά εμπορική πράξη το φέρουν οι αιτητές (Βλ. Coussounides v. Republic (1966) 3 C.L.R. 1 και Θεόδωρος Χριστοφή & Σία Λτδ ν. Υπουργού Οικονομικών κ.α., Α.Ε. 1812/11.6.98).

 

Στην παρούσα υπόθεση ο Διευθυντής κάλεσε τους αιτητές να τεκμηριώσουν την ένσταση τους και να δώσουν γραπτώς τους λόγους για τους οποίους το κέρδος από την πώληση των επιδίκων διαμερισμάτων θα έπρεπε να υπαχθεί στον Νόμο περί Φόρου Εισοδήματος. Ταυτόχρονα τους κάλεσε να υποβάλουν λογαριασμούς για τα έτη 1993-1999. Ωστόσο οι αιτητές δεν ανταποκρίθηκαν. Δεν υπέβαλαν οποιοδήποτε στοιχείο.

Είναι νομολογημένο ότι η εγκυρότητα της φορολογίας κρίνεται με βάση τα γεγονότα που ήταν ενώπιον του Διευθυντή κατά το χρόνο λήψης της προσβαλλόμενης απόφασης (Θεόδωρος Χριστοφή & Σία Λτδ, πιο πάνω). Περαιτέρω: Σύμφωνα με πάγια θέση της νομολογίας ο φορολογούμενος έχει νομική υποχρέωση να δίδει στον 'Εφορο πλήρη στοιχεία και να υποβάλλει αληθείς και τεκμηριωμένους λογαριασμούς. 'Οταν ο φορολογούμενος δεν υποβάλλει στοιχεία αναλαμβάνει τον κίνδυνο να φορολογηθεί με βάση μόνο την έρευνα που διενεργεί ο 'Εφορος, οπόταν η απόφαση του Διευθυντή κρίνεται εύλογα επιτρεπτή (Βλ. Rainbow v. Republic (1984) 3 C.L.R. 846, Δημοκρατία ν. Αλεξάνδρας Τριμιθιώτου (ΡΡ) Λτδ (1997) 3 Α.Α.Δ. 356, Panayiotou v. Republic (1984) 3 C.L.R. 857, Ζαχαροπλαστικές Επιχειρήσεις ΟΚΑΠΙ Λτδ ν. Δημοκρατίας (1995) 3 Α.Α.Δ. 48, Θεόδωρος Χριστοφή & Σία Λτδ (πιο πάνω), Σουβλάκια-Γύρος «Κρητικός» Λτδ ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2880/12.11.2001 και Κυριάκου ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 1656/16.7.98).

Εύλογα επιτρεπτή κρίνεται και η απόφαση του Διευθυντή οσάκις ο φορολογούμενος παραλείπει να συνεργασθεί με σκοπό να φορολογηθεί με βάση τον τρόπο που ο ίδιος έχει επιλέξει να φορολογηθεί (Ακίνητα Λούλλας Ιωνίδου Λτδ ν. Εφόρου Φόρου Εισοδήματος, Α.Ε. 2824/15.11.2001).

Οι αιτητές επικαλούνται τώρα το καταστατικό τους. 'Εχει ωστόσο νομολογηθεί ότι οι σκοποί μιας εταιρείας, όπως αυτοί προσδιορίζονται στο καταστατικό τους, δεν συνιστούν το αποκλειστικό κριτήριο για την κατάταξη μιας πώλησης ως συνιστώσης εμπορία. Η συγκεκριμένη δοσοληψία που αποτελεί το αντικείμενο της φορολόγησης εξετάζεται υπό το φως όλων των γεγονότων που την περιβάλλουν (Georghiades v. Republic (1980) 3 C.L.R. 525, Δημοκρατία ν. Ακίνητα Στέφανου Ιωαννίδη Λτδ (1991) 3 Α.Α.Δ. 398 και Food Preserving & Canning Industries Ltd v. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2792/12.6.2001).

Τα κριτήρια στη βάση των οποίων αποφασίζεται κατά πόσο μια πράξη αποτελεί εμπορική πράξη έχουν τεθεί στην Amani Enterprises Houses Ltd v. Δημοκρατίας, Α.Ε. 438/27.3.90. Τα παραθέτω:

«Το Δικαστήριο τούτο σε σειρά υποθέσεων, οι οποίες αναφέρονται και σε μεγάλη έκταση στις υποθέσεις Αλέξανδρος Παϊκος ν. Δημοκρατίας, Προσφυγή αρ. 314/88, απόφαση ημερομ. 21 Φεβρουαρίου 1990 και Colakides Development Co. Ltd v. Δημοκρατίας, Προσφυγή αρ. 255/86, απόφαση ημερομ. 16 Μαρτίου 1990, έχει καθορίσει τις αρχές του τι συνιστά εμπορία γης ή ποιά πράξη έχει το χαρακτήρα εμπορίας. Δεν υπάρχει μια συγκεκριμένη απόφαση στην οποία καθορίστηκαν εξαντλητικά όλα τα κριτήρια και αυτό τονίζεται σε όλες, αλλά το σύνολο των υποθέσεων περιλαμβάνει ένα αριθμό κριτηρίων που είναι τα ακόλουθα:

    1. Το αντικείμενο της περιουσίας.

    2. Η χρονική περίοδος της ιδιοκτησίας.

    3. Η συχνότητα παρομοίων πράξεων.

    4. Συμπληρωματική εργασία που γίνεται σχετικά με την περιουσία που πωλείται.

    5. Περιστάσεις που ευθύνονται για την πώληση.

    6. Κίνητρο.

    7. Μέθοδος χρηματοδότησης.

    8. Γνώση του ιδιοκτήτη. 'Εχει σημασία κατά πόσον την πράξη αυτή την κάμνει κάποιος ο οποίος δεν έχει καμμιά σχέση με το επάγγελμα ή μια εταιρεία που ιδρύθηκε για τον σκοπό αυτό.

    9. Ο τρόπος απόκτησης. Και

    10. Το τί γίνεται με το προϊόν της πωλήσεως.»

(Βλ. και Δημοκρατία ν. Λέρνη (1991) 3 Α.Α.Δ. 346, 356, 357, Στέφανου Ιωαννίδη Λτδ (πιο πάνω), Colakides Development Co. Ltd v. Δημοκρατίας (1994) 3 Α.Α.Δ. 239, 249, Κτηματική Εταιρεία Α. Χ'' Σάββα Λτδ ν. Δημοκρατίας (1997) 3 Α.Α.Δ. 593, 600, Droussiotis v. Republic (1967) 3 C.L.R. 15, Φυτεία Φοϊζα Λτδ ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2892/30.11.2001, Food Preserving & Canning Industries Ltd (πιο πάνω), Γκαράνης ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2096/13.1.1998 και Φυτεία Φοϊζα Λτδ ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2877/1.2.2002).

Λαμβάνω υπόψη τα σχετικά κριτήρια σε συνάρτηση με τα στοιχεία τα οποία είχε ενώπιον του ο 'Εφορος. Αυτά ήταν:

(α) Ο τρόπος απόκτησης των 3 οικοπέδων. Αποκτήθηκαν δια δωρεάς από μέτοχο των αιτητών το 1964.

(β) Ο τρόπος απόκτησης των επίδικων διαμερισμάτων. Αποκτήθηκαν με αντιπαροχή 70/1000 των 3 οικοπέδων.

(γ) Η φύση της επίδικης συναλλαγής. Οι αιτητές διέθεσαν ένα κεφαλαιουχικό στοιχείο - τα διαμερίσματα - που αντικατέστησε το κεφαλαιουχικό στοιχείο που κατείχαν προηγουμένως - τα οικόπεδα.

(δ) Η μακρά χρονική περίοδος ιδιοκτησίας των 3 οικοπέδων από τους αιτητές.

(ε) Το γεγονός ότι τα οικόπεδα δεν αποκτήθηκαν με χρηματοδότηση.

Περαιτέρω λαμβάνω υπόψη ότι οι αιτητές δεν έθεσαν ενώπιον του Εφόρου οποιαδήποτε στοιχεία σε σχέση με προηγούμενες αγοραπωλησίες κτημάτων.

Τέλος λαμβάνω υπόψη μου τους λόγους οι οποίοι οδήγησαν στην προσβαλλόμενη απόφαση (βλ. σελ. 2-4, πιο πάνω). Αποδίδω ιδιαίτερη σημασία στην άρνηση των αιτητών να δώσουν τα στοιχεία τα οποία τους ζητήθηκαν. Κρίνω ότι η προσβαλλόμενη απόφαση ήταν λογικά εφικτή στα πλαίσια των γεγονότων που ο 'Εφορος είχε ενώπιον του. Ο σχετικός λόγος ακύρωσης δεν ευσταθεί και απορρίπτεται.

 

 

Δεύτερος λόγος ακύρωσης - 'Ελλειψη δέουσας έρευνας.

Οι αιτητές υπέβαλαν ότι η προσβαλλόμενη απόφαση πρέπει να είναι αποτέλεσμα έρευνας όλων των γεγονότων των σχετικών με την υπόθεση και να μην είναι αποτέλεσμα αυθαίρετης ενέργειας και/ή παραβίασης της φυσικής δικαιοσύνης.

Ο πιο πάνω λόγος ακύρωσης δεν ευσταθεί. Ο Διευθυντής με την πιο πάνω επιστολή του ημερ. 22.12.2000 είχε εγκαινιάσει την υπό τις περιστάσεις της υπόθεσης επιβαλλόμενη έρευνα. Τα όσα ζήτησε από τους αιτητές - τεκμηρίωση των λόγων της ένστασης και υποβολή λογαριασμών φόρου εισοδήματος - αποτελούσαν ζητήματα απαραίτητα για τη διεξαγωγή της δέουσας έρευνας. Ο 'Εφορος είχε ενεργήσει μέσα στα πλαίσια του Νόμου και της χρηστής διοίκησης. Οι αιτητές δεν συνεργάστηκαν. Δεν συμμορφώθηκαν με την υποχρέωση την οποία υπέχει ο κάθε φορολογούμενος για την υποβολή φορολογικών στοιχείων. Δεν μπορούν να επικαλούνται τη δική τους άρνηση για να θεμελιώσουν έλλειψη δέουσας έρευνας ούτε και τίθεται θέμα παράβασης των κανόνων της φυσικής δικαιοσύνης. Ο Διευθυντής τους έδωσε την ευκαιρία να ακουστούν αλλά οι αιτητές δεν επωφελήθηκαν της ευκαιρίας. 'Επεται πως ο σχετικός λόγος ακύρωσης δεν ευσταθεί.

Τρίτος λόγος ακύρωσης - Αναρμοδιότητα του οργάνου που έλαβε την προσβαλλόμενη απόφαση.

Οι αιτητές υπέβαλαν ότι δεν παρουσιάστηκε απόφαση αρμοδίου οργάνου, που στην προκείμενη περίπτωση ήταν ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων.

Στην παρούσα υπόθεση η αιτιολογημένη απόφαση της Διοίκησης βρίσκεται στην πιο πάνω επιστολή του Διευθυντή ημερ. 26.1.2001. Η επιστολή υπογράφεται από το λειτουργό Π. Παπανικολάου «για Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων». Σύμφωνα με το άρ. 2 των περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμων του 1978 μέχρι 1995 «Διευθυντής» σημαίνει «τον Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων του Υπουργείου Οικονομικών, περιλαμβάνει δε πάντα υπ' αυτού εξουσιοδοτηθέντα επί τούτω Λειτουργόν του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων». Με έγγραφο του ημερ. 16.11.1990 ο Διευθυντής εξουσιοδότησε τον πιο πάνω Λειτουργό να ενεργεί ως Λειτουργός για την δέουσα εφαρμογή των πιο πάνω Νόμων και να υπογράφει εκ μέρους του όλα τα έγγραφα εκτός εκείνων που απαιτείται ειδικά από το Νόμο να υπογράφονται από το Διευθυντή.

Λαμβάνω υπόψη τις σχετικές πρόνοιες των πιο πάνω Νόμων σε συνάρτηση με την σχετική εξουσιοδότηση. Θεωρώ ότι ο συγκεκριμένος Λειτουργός έχει ενεργήσει αρμοδίως. Ο σχετικός λόγος ακύρωσης δεν ευσταθεί και απορρίπτεται.

Τέταρτος λόγος ακύρωσης - 'Ελλειψη δέουσας, ουσιαστικής αιτιολογίας.

'Εχει νομολογηθεί ότι η αιτιολογία πρέπει να παρέχει στο Δικαστήριο τα απαραίτητα ειδικά και συγκεκριμένα στοιχεία για τη διακρίβωση της νομιμότητας της ώστε να καθίσταται εφικτός ο δικαστικός έλεγχος (Φράγκου ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2021/27.3.98).

Στην παρούσα υπόθεση η προσβαλλόμενη απόφαση (παρατίθεται στις σελ. 2-4, πιο πάνω) περιέχει όλα τα απαραίτητα ειδικά και συγκεκριμένα στοιχεία για τη διακρίβωση της νομιμότητας της. Το περιεχόμενο της είναι τέτοιο που καθιστά απόλυτα εφικτό τον δικαστικό έλεγχο. Είναι, επομένως, πλήρως και δεόντως αιτιολογημένη. Ο σχετικός λόγος ακύρωσης δεν ευσταθεί και απορρίπτεται.

 

 

 

 

Για όλους τους πιο πάνω λόγους η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα. Η προσβαλλόμενη απόφαση επικυρώνεται στην ολότητά της.

 

 

 

 

 

Π. ΚΑΛΛΗΣ,

Δ.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

/ΕΑΠ.

cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο