Οι προσφυγές, που συνεκδικάστηκαν με διάταγμα του Δικαστηρίου λόγω κοινών νομικών και πραγματικών σημείων, στρέφονται κατά των φορολογιών που επιβλήθηκαν στην αιτήτρια εταιρεία ως ακολούθως:

Η προσφυγή 929/96 στρέφεται κατά της επιβολής φορολογίας εισοδήματος στην αιτήτρια για τα φορολογικά έτη 1981, 1982 και 1987, όπως και πρόσθετης επιβάρυνσης ίσης με 5% επί του ποσού του φόρου και τόκου 9%.

Η προσφυγή 930/96 στρέφεται κατά της επιβολής στην αιτήτρια έκτακτης εισφοράς αναφορικά με το εισόδημα της για τις τριμηνίες 1-4 του φορολογικού έτους 1981 και 1-4 του φορολογικού έτους 1982, όπως και τόκου 6% επί των πληρωτέων εισφορών.

Η προσφυγή 931/96 στρέφεται κατά της επιβολής έκτακτου εισφοράς για την άμυνα που επιβλήθηκε στην αιτήτρια για τις εξαμηνίες του φορολογικού έτους 1987, όπως και της απαίτησης για τόκο 9%.

Η αιτήτρια είναι εταιρεία περιορισμένης ευθύνης με κύρια δραστηριότητα την ιδιοκτησία και εκμετάλλευση ακινήτων. Το εισόδημα της προήρχετο, κατά τον ουσιώδη χρόνο, από εκμετάλλευση ακινήτων (ενοίκια και πωλήσεις ακινήτων).

Υπέβαλε δηλώσεις εισοδήματος και εξηλεγμένους λογαριασμούς για τα επίδικα φορολογικά έτη 1981 στις 6.7.85, 1982 στις 29.3.89 και 1987 λστις 7.10.91.

Ο καθ΄ου η αίτηση είχε πάρει στις 11.9.95 τελική απόφαση για τις φορολογίες των πιο πάνω επίδικων φορολογικών ετών ως εξής:

(α) Να φορολογήσει το κέρδος που πραγματοποίησε η αιτήτρια εταιρεία το 1981 και 1982 από την πώληση τριών οικοπέδων, σύμφωνα με τις πρόνοιες των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων και

(β) Να φορολογήσει το κέρδος που πραγματοποίησε το 1987 από την ακύρωση του συμβολαίου αγοράς δύο διαμερισμάτων και ενός καταστήματος σύμφωνα με τις πρόνοιες των πιο πάνω Νόμων.

Η απόφαση αυτή αποτέλεσε το αντικείμενο της προσφυγής 1011/95 και το Δικαστήριο ακύρωσε τις επίδικες φορολογίες ύστερα από δήλωση του Γενικού Εισαγγελέα ότι η απόφαση έπασχε λόγω έλλειψης δέουσας έρευνας.

Ο καθ΄ου η αίτηση έστειλε στην αιτήτρια στις 10.6.96, αναθεωρημένες ειδοποιήσεις επιβολής φορολογίας φόρου εισοδήματος, έκτακτης εισφοράς και έκτακτης εισφοράς για την άμυνα με βάση το άρθρο 21(3) του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου 4 του 1978, όπως τροποποιήθηκε. Παράλληλα, με επιστολή του ίδιας ημερομηνίας ζήτησε από την αιτήτρια εταιρεία να υποβάλει στοιχεία για να μπορέσει να κάνει τη δέουσα έρευνα.

Εναντίον των πιο πάνω ειδοποιήσεων η αιτήτρια υπέβαλε ένσταση μέσω του δικηγόρου της προβάλλοντας τους εξής λόγους:

(α) Οι φορολογίες ήταν εκτός των χρονικών πλαισίων των έξι ετών που προβλέπει το άρθρο 23(1) του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως φόρων Νόμου 4 του 1978, όπως τροποποιηθηκε και το άρθρο 21(3) δεν εφαρμόζεται στην προκειμένη περίπτωση.

(β) Οι φορολογίες στάληκαν κατά παράβαση του άρθρου 21(3) του Ν. 4/78.

(γ) Ο καθ΄ου η αίτηση παρέλειψε να συμμορφωθεί με τις ακυρωτικές αποφάσεις του Ανωτάτου Δικαστηρίου.

(δ) Οι φορολογίες για όλα τα υπό ένσταση έτη ήταν ακριβώς οι ίδιες με αυτές που ακυρώθηκαν από το Ανώτατο Δικαστήριο στην προσφυγή 1011/95.

(ε) Οι φορολογίες για όλα τα υπό ένσταση έτη δεν συμφωνούσαν με τα πραγματικά εισοδήματα της αιτήτριας όπως αυτά φαίνονταν στις οικονομικές καταστάσεις και τις σχετικές φορολογικές δηλώσεις που είχαν υποβληθεί.

Ακολούθησε αλληλογραφία και συνάντηση μεταξύ του καθ΄ου η αίτηση Εφόρου και της αιτήτριας εταιρείας. Ο καθ΄ου απέρριψε την ένσταση, επέβαλε τελική φορολογία, μέσα στα χρονικά πλαίσια των έξι μηνών από την ακύρωση της προηγούμενης απόφασης του από το Ανώτατο Δικαστήριο και την κοινοποίησε στην αιτήτρια με επιστολή ημερομηνίας 18.10.96.

Εναντίον της πιο πάνω απόφασης του καθ΄ου η αίτηση καταχωρίστηκαν οι παρούσες προσφυγές στις 14.11.96.

Την επιχειρηματολογία της η αιτήτρια ανέπτυξε εκτενώς στη γραπτή της αγόρευση. Υπέβαλε ότι οι φορολογίες ήταν εκπρόθεσμες, γιατί η περίπτωση είναι περίπτωση επιβολής αναθεωρημένης πρόσθετης φορολογίας), για την οποία ισχύουν οι πρόνοιες του άρθρου 23(1) του Νόμου 4/78 και όχι εκείνες του άρθρου 21(3).

Πρόβαλε επίσης η αιτήτρια ότι η απόφαση πρέπει να ακυρωθεί, γιατί ο καθ΄ου η αίτηση δεν προέβη σε διεξαγωγή έρευνας και δεν αιτιολόγησε την απόφαση του, με αποτέλεσμα οι φορολογίες να είναι ακριβώς οι ίδιες με αυτές που ακυρώθηκαν.

Άλλος ιχυρισμός της αιτήτριας ήταν ότι η επιβολή έκτακτης εισφοράς ήταν παράνομη, γιατί κατά τον ουσιώδη χρόνο της έκτακτης εισφοράς (18.10.96) δεν υπήρχε σε ισχύ οποιοσδήποτε νόμος που να προέβλεπε τη βεβαίωση της, αφού ο περί Εκτάκτου Εισφοράς (Προσωρινές Διατάξεις) Νόμος (111/90 όπως τροποποιήθηκε) είχε καταργηθεί στις 30.6.92. Υποστήριξε, περαιτέρω, ότι ο Νόμος 4/78, όπως τροποποιήθηκε, δεν μπορούσε να εφαρμοσθεί από μόνος του. Τέλος, υπέβαλε ότι η επιβολή τόκου 9% δεν εδικαιολογείτο και όσον αφορά την έκτακτη εισφορά η επιβολή τέτοιου τόκου ήταν ανεπίτρεπτη, αφού η ΚΔΠ 31/75 που ρύθμιζε το θέμα έπαυσε να ισχύει με την κατάργηση των Νόμων 55/74 και 111/90.

Όσον αφορά την επιβάρυνση, από τα στοιχεία του φακέλου και όπως πρόβαλε η άλλη πλευρά, δεν είχε επιβληθεί τέτοια επιβάρυνση.

Ο καθ΄ου η αίτηση αντικρούει κάθε ένα από τους πιο πάνω ισχυρισμούς με εκτενή αναφορά στις σχετικές νομοθετικές πρόνοιες, καθώς και στη νομολογία που αφορούν τα επίδικα θέματα.

Έχω εξετάσει με προσοχή τις εισηγήσεις των δύο πλευρών στα πλαίσια των γεγονότων της υπόθεσης και έχω καταλήξει στο συμπέρασμα ότι πρέπει να αποδεχθώ τις θέσεις του καθ΄ου η αίτηση και να απορρίψω εκείνες της αιτήτριας.

Αφού οι επίδικες φορολογίες είχαν ακυρωθεί λόγω έλλειψης δέουσας έρευνας η διοίκηση ώφειλε να συμμορφωθεί με την ακυρωτική απόφαση και να εξετάσει το θέμα με βάση το νομικό και πραγματικό καθεστώς που ίσχυε κατά τη λήψη της ακυρωθείσας απόφασης. Ο Έφορος εδικαιούτο μετά από την επανεξέταση να προβεί σε τέτοια βεβαίωση. Η βεβαίωση διενεργήθηκε μέσα στην προθεσμία των 6 μηνών που προνοεί το άρθρο 21(3) του περί Βεβαίωσης και Εισπράξεως Φόρων Νόμου (Ν. 4/1978 όπως τροποποιήθηκε). (Βλ. Αλπάν (Α/φοι Τάκη) Λτδ ν. Δημοκρατία (1991) 4(Γ) Α.Α.Δ. 1974, Ακίνητα Γαλαταριώτη Λτδ ν. Κυπριακή Δημοκρατία, Αρ. Πρ. 352/87, ημερομηνίας 16.5.90).

Αναφορικά με το αν μία πράξη συνιστά εμπορία γης, έχει αποφασισθεί από τη νομολογία ότι το ζήτημα είναι μικτό, νομικό και πραγματικό και αποφασίζεται στην κάθε περίπτωση με την εφαρμογή του νόμου στα γεγονότα και τις περιστάσεις της υπόθεσης. Σε αρκετές υποθέσεις έχουν αναφερθεί τα σχετικά κριτήρια για να κριθεί αν μία πράξη συνιστά εμπορία γης, τα οποία όμως δεν είναι από μόνα τους αποφασιστικής σημασίας. Με βάση αυτά μπορεί κάποιος να αχθεί στο συμπέρασμα ότι η συναλλαγή αποτελεί εμπορία ακίνητης περιουσίας ή απλή ρευστοποίηση πάγιου ενεργητικού (βλ. Δημοκρατία ν. Λέρνη (1991) 3 Α.Α.Δ. 346 και Δημοκρατία ν. Ακίνητα Στ. Ιωαννίδη (1991) 3 Α.Α.Δ. 398). Για να αχθεί στο συμπέρασμα ότι η συναλλαγή αποτελούσε εμπορία γης ο καθ΄ου η αίτηση βασίστηκε στο ότι μεταξύ των σκοπών της εταιρείας, όπως καθορίζονται στο ιδρυτικό έγγραφο είναι και η αγορά ή κατ΄άλλο τρόπο απόκτηση ακίνητης περιουσίας και γενικά η εμπορία γης, ότι η εταιρεία γνώριζε ότι είχε εκδοθεί άδεια διαχωρισμού οικοπέδων, προχώρησε στο διαχωρισμό και μόλις επήρε τίτλους το 1977 πώλησε τρία οικόπεδα, το 1978 δύο, το 1979 δύο, το 1981 δύο και ένα το 1982, εκποιώντας το σύνολο των οικοπέδων που επήρε. Η εταιρεία επίσης είχε προβεί στην αγορά δύο ακόμη κτημάτων στην Πάφο (1979) και στη Λεμεσό (1981), τα οποία πώλησε αργότερα.

Η εισήγηση της αιτήτριας ότι το γεγονός ότι η εμπορία γης δεν ήταν ο κύριος της σκοπός ώστε να κριθεί ότι η συναλλαγή αποτελούσε εμπορία γης, δεν ευσταθεί. Όπως έχει νομολογηθεί, όλοι οι σκοποί στο ιδρυτικό έγγραφο εταιρείας είναι ίσης σημασίας και καθορίζουν το πλαίσιο των εξουσιών της (Δημοκρατία ν. Ακίνητα Στ. Ιωαννίδη Λτδ (ανωτέρω)).

Το Δικαστήριο στην Αναθεωρητική Δικαιοδοσία δεν επεμβαίνει για να ακυρώσει απόφαση του Εφόρου, η οποία είναι εύλογα επιτρεπτή με βάση τα ενώπιον του στοιχεία και γεγονότα που έχουν υπαχθεί ορθά στην ισχύουσα νομοθεσία.

Με τα στοιχεία που είχε ενώπιον του ο Έφορος στην παρούσα περίπτωση κρίνω ότι ήταν εύλογα επιτρεπτό να καταλήξει στο συμπέρασμα ότι η συναλλαγή αποτελούσε εμπορία γης.

Ήταν επίσης ισχυρισμός της αιτήτριας ότι κατά το χρόνο της βεβαίωσης των επίδικων φορολογιών δεν υπήρχε σε ισχύ νόμος που να προέβλεπε την επιβολή, καθορισμό και είσπραξη έκτακτης εισφοράς καθώς και βεβαίωσή της, γιατί στις 30.6.92 έπαυσαν να ισχύουν οι περί Έκτακτης Εισφοράς (Προσωρινές Διατάξεις) Νόμοι του 1990. Επισημαίνω ότι (βλ. και υπόθεση Καλλίμαχου, ανωτέρω) ο Νόμος 4/78 παραμένει από μόνος του ως ο Νόμος που προνοεί για τον καθορισμό και είσπραξη της έκτακτης εισφοράς εν όψει των προνοιών του άρθρου 3(1) του Ν. 4/78.

Όσον αφορά το θέμα της επιβολής τόκου στην έκτακτη εισφορά υιοθετώ τα όσα λέχθηκαν στις υποθέσεις Τσίκκος ν. Κυπριακή Δημοκρατία, Αρ. Πρ. 788/95, 789/95 και 790/95, ημερομηνίας 3.12.97.

Ως αποτέλεσμα των πιο πάνω οι προσφυγές απορρίπτονται με έξοδα σε βάρος της αιτήτριας.

Π. Αρτέμης,

Δ.

/Χ.Π.