|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(2005) 3 ΑΑΔ 47
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΕΦΕΣΗ ΑΡ. 3294
14 Φεβρουαρίου, 2005
[ΑΡΤΕΜΗΣ, ΚΡΟΝΙΔΗΣ, ΗΛΙΑΔΗΣ, ΓΑΒΡΙΗΛΙΔΗΣ, ΦΩΤΙΟΥ, Δ/στές]
ΒΙΟΜΗΧΑΝΙΑ ΥΠΟΔΗΜΑΤΩΝ ΑΦΡΟΔΙΤΗ ΛΤΔ,
Εφεσείoυσ α-Αιτήτρια,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ ΔΙΑ
Εφεσιβλήτων-Καθ΄ων η αίτηση.
― ― ― ―
Χρ. Κληρίδης, για εφεσείουσα
Ε. Αντωνίου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, εκ μέρους του Γενικού Εισαγγελέα, για εφεσίβλητους
Η ομόφωνη απόφαση του Δικαστηρίου θα δοθεί από
τον Π. Αρτέμη, Δ.
Α Π Ο Φ Α Σ Η
Π. ΑΡΤΕΜΗΣ, Δ.: Οι εφεσείοντες-αιτητές είναι εταιρεία περιορισμένης ευθύνης που ασκεί επιχείρηση βιομηχανίας παραγωγής υποδημάτων.
Μετά από έλεγχο στα βιβλία τους από το Επαρχιακό Γραφείο Εφόρου Προστιθέμενης Αξίας Λευκωσίας, διαπιστώθηκε ότι δεν είχαν αποδώσει όλο το ποσό του φόρου εκροών που αναλογούσε στις φορολογητέες παραδόσεις αγαθών και υπηρεσιών για την περίοδο 1992 - 1998 και έτσι ο Έφορος Φ.Π.Α. προέβη σε βεβαίωση φόρου με βάση το άρθρο 34 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90), σύμφωνα με την οποία οι εφεσείοντες όφειλαν να καταβάλουν επιπρόσθετο ποσό £22.662,47.
Οι εφεσείοντες άσκησαν προσφυγή εναντίον της πιο πάνω απόφασης, η οποία όμως αποσύρθηκε, αφού η βεβαίωση φόρου αναθεωρήθηκε και εκδόθηκε νέα που περιέχεται σε επιστολή του Εφόρου, ημερομηνίας 3.12.99, με την οποία ο φόρος μειώθηκε κατά £4.000 περίπου.
Εναντίον αυτής της απόφασης ασκήθηκε νέα προσφυγή, στην οποία, μεταξύ άλλων, οι εφεσείοντες-αιτητές εισηγήθηκαν πως ο Έφορος ενήργησε κάτω από καθεστώς πλάνης περί τα πράγματα και το νόμο, αφού κατέληξε στην απόφασή του βασιζόμενος στη διαπίστωση ότι οι αιτητές δεν τηρούσαν κατάσταση για τη διακύμανση των αποθεμάτων, χωρίς να λάβει υπόψη ότι η τήρηση μιας τέτοιας κατάστασης, λόγω της φύσης των δραστηριοτήτων τους, ήταν εκ των πραγμάτων αδύνατη. Το πρωτόδικο Δικαστήριο τελικά, απορρίπτοντας όλους τους λόγους ακυρότητας που προβλήθηκαν, απέρριψε και την προσφυγή. Οι εφεσείοντες-αιτητές καταχώρησαν την παρούσα έφεση, βασιζόμενοι σε τρεις λόγους, ως ακολούθως:
«ΛΟΓΟΣ 1
Το Δικαστήριο λανθασμένα αποφάσισε ότι οι Εφεσείοντες δεν τηρούσαν τα προβλεπόμενα από το άρθρο 39 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (Τήρηση Βιβλίων, Αρχείων και Στοιχείων) Διάταγμα του 1992, Κ.Δ.Π. 114/92, με αποτέλεσμα να παρέχεται το δικαίωμα στους Εφεσίβλητους να ενεργοποιήσουν τις διατάξεις του άρθρου 34(1).
ΑΙΤΙΟΛΟΓΙΑ
Το Σεβαστό Πρωτόδικο Δικαστήριο εσφαλμένα θεώρησε ότι η μη τήρηση αναλυτικών καταστάσεων διακύμανσης αποθεμάτων παραβιάζει το άρθρο 39 της Κ.Δ.Π. 114/92 και ότι λόγω της μη τήρησης της αναλυτικής κατάστασης διακύμανσης αποθεμάτων δίδει το δικαίωμα στον Έφορο Φ.Π.Α. να ενεργήσει σύμφωνα με το άρθρο 34(1) της Κ.Δ.Π. 114/92 με όλες τις Νομικές συνέπειες από την ενεργοποίηση του άρθρου 34(1).
Το άρθρο 39 δεν απαιτεί την τήρηση τέτοιων βιβλίων και/ή καταστάσεων.
ΛΟΓΟΣ 2
Το Δικαστήριο λανθασμένα θεώρησε ότι οι Εφεσείοντες δεν τηρούσαν καταστάσεις αποθεμάτων (σελ.5 της Απόφασης) με αποτέλεσμα να καταλήξει στο εσφαλμένο συμπέρασμα ότι δεν τηρούσαν κανονικά βιβλία και δεν δικαιούνται την άσκηση της διακριτικής ευχέρειας του Εφόρου προς όφελος τους.
ΑΙΤΙΟΛΟΓΙΑ
Το Σεβαστό Πρωτόδικο Δικαστήριο πλανήθηκε θεωρώντας ότι οι Εφεσείοντες δεν τηρούσαν καταστάσεις αποθεμάτων, με αποτέλεσμα να οδηγηθεί σε λανθασμένα συμπεράσματα. Οι Εφεσείοντες τηρούσαν καταστάσεις αποθεμάτων. Εκείνο που δεν τηρούσαν είναι αναλυτικές καταστάσεις διακύμανσης αποθεμάτων, οι οποίες είναι ισχυρισμός τους ότι δεν αποτελεί νομική υποχρέωση τους η τήρησή τους.
ΛΟΓΟΣ 3
Το Σεβαστό Πρωτόδικο Δικαστήριο εσφαλμένα θεώρησε ότι οι Εφεσείοντες δεν τηρούσαν τα βιβλία και αρχεία που προβλέπονται στο άρθρο 39 του Νόμου και/ή εσφαλμένα θεώρησε ότι το άρθρο 39 της Κ.Δ.Π. 114/92 είναι σε ισχύ και/ή βρίσκει εφαρμογή στην παρούσα υπόθεση και/ή δημιουργεί υποχρεώσεις στους Εφεσείοντες.
ΑΙΤΙΟΛΟΓΙΑ
Οι Εφεσείοντες τηρούσαν όλα τα όσα οι ίδιοι οι λειτουργοί του Φ.Π.Α. κατά καιρούς υπέδειξαν σε αυτούς ότι πρέπει να τηρούν, η δε εκ των υστέρων απαίτηση των λειτουργών του Φ.Π.Α. για τήρηση αναλυτικών καταστάσεων διακύμανσης αποθεμάτων δεν στηρίζεται σε κανένα κανονισμό και αποτελεί αυθαιρεσία του Εφόρου Φ.Π.Α. λαμβανομένου και υπ΄όψιν ότι σύμφωνα με το άρθρο 39, παράγραφος 3, «ο τόπος φύλαξης, το είδος, ο τύπος, ο τρόπος τήρησης και ο χρόνος ενημέρωσης των βιβλίων και αρχείων του εδαφίου (1), καθώς και οποιεσδήποτε άλλες λεπτομέρειες αναφορικά με το περιεχόμενο και τον έλεγχό τους, καθορίζονται με διάταγμα του Υπουργικού Συμβουλίου που δημοσιεύεται στην Επίσημη Εφημερίδα της Δημοκρατίας». Τέτοιο Διάταγμα μέχρι σήμερα δεν έχει εκδοθεί και συνεπώς δεν δημιουργείται υποχρέωση τήρησης βιβλίων ως οι Εφεσίβλητοι είχαν απαιτήσει.»
Είναι προφανές ότι υπάρχει κάποια σύγχυση σχετικά με την αναφορά στο άρθρο 39 της Κ.Δ.Π. 114/92. Η ορθή αναφορά θα έπρεπε να είναι στο άρθρο 39 του Περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου και όχι της Κ.Δ.Π. Είναι βεβαίως σχετική και η Κ.Δ.Π. 114, αφού στο διάταγμα αυτό γίνεται αναφορά και στα αρχεία και στοιχεία που πρέπει να τηρεί ο φορολογούμενος, δυνάμει του άρθρου 39(1) του Νόμου, που προνοεί για τήρηση βιβλίων και αρχείων, τις πρόνοιες του οποίου παραθέτουν και οι εφεσείοντες στο περίγραμμα αγόρευσής τους.
Με τον πρώτο λόγο έφεσης, όπως φαίνεται πιο πάνω, οι εφεσείοντες προσβάλλουν ως εσφαλμένο το συμπέρασμα του Δικαστηρίου ότι η μη τήρηση αναλυτικών καταστάσεων διακύμανσης αποθεμάτων παραβιάζει το άρθρο 39, εισηγούμενοι ότι το άρθρο αυτό δεν απαιτεί την τήρηση τέτοιων βιβλίων ή καταστάσεων.
Στη Στυλιανού ν. Δημοκρατίας, Υπ. 94/97, ημερομηνίας 8.4.98, λέχθηκαν τα πιο κάτω από τον Καλλή, Δ.:
«Έχω την άποψη ότι η τήρηση κατάστασης αποθεμάτων αποτελεί πρωταρχικό ζήτημα το οποίο καθιστά ικανό τον Έφορο να υπολογίσει ορθά το ποσό του καταβλητέου φόρου. Συνιστά αρχείο μέσα στην έννοια του πιο πάνω άρθρου 39(1) (Βλ. Κokos Athanasiou Motros, (πιο πάνω). Ακολουθεί πως ο αιτητής είχε υποχρέωση δυνάμει των πιο πάνω διατάξεων του Νόμου να τηρεί στοιχεία αναφορικά με την διακύμανση αποθεμάτων. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Από τη στιγμή που ο Νόμος - όπως είναι εδώ η περίπτωση - επιβάλλει την υποχρέωση τήρησης των πιο πάνω στοιχείων ο φορολογούμενος οφείλει να συμμορφώνεται με τις επιταγές του Νόμου. Ο Νόμος δεν προβλέπει για χαλάρωση της υποχρέωσης ανάλογα με τη φύση και τον κύκλο εργασιών της επιχείρησης. Ακολουθεί πως η σχετική εισήγηση δεν μπορεί να πετύχει.»
Η πιο πάνω πρωτόδικη απόφαση επικυρώθηκε και κατ΄έφεση στη Στυλιανού ν. Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 782.
Αναφορικά με τα στοιχεία και αρχεία που πρέπει να τηρούνται σύμφωνα και με την παράγραφο 3 της Κ.Δ.Π. 114/92, παραθέτουμε τα πιο κάτω αποσπάσματα από τις αποφάσεις Ολομέλειας στις Aralis Flower Shop Limited v. Κυπριακής Δημοκρατίας (2003) 3 Α.Α.Δ. 455 στη σελ. 461, και Μονογιός Ανδρέας Λτδ ν. Κυπριακής Δημοκρατίας (2003) 3 Α.Α.Δ. 129 στη σελ. 133 αντίστοιχα:
«(β) Αναφορικά με την εισήγηση ότι είναι λανθασμένη η διαπίστωση του Εφόρου ότι οι εφεσείοντες δεν τηρούσαν στοιχεία και αρχεία για τη διακύμανση των αποθεμάτων της επιχείρησης τους σύμφωνα με την παράγραφο 3(3) της ΚΔΠ 114/92, κρίθηκε ότι η παράγραφος 3(3) της ΚΔΠ 114/92 εξειδικεύει ότι τα εν λόγω στοιχεία και αρχεία πρέπει να είναι τέτοια ώστε να καθίσταται δυνατός ο ορθός υπολογισμός του φόρου. Και εφόσον η διακύμανση των αποθεμάτων της επιχείρησης συναρτάται ευθέως προς το θέμα του υπολογισμού, κρίθηκε ως ορθή η απόφαση του Εφόρου να θεωρήσει ότι οι εφεσείοντες είχαν την εκ του νόμου προβλεπόμενη υποχρέωση τήρησης των σχετικών στοιχείων και αρχείων. Έγινε προς τούτο αναφορά στην Στυλιανού ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2644, ημερ. 14.12.2000 και Κokos Αthanasiou Motors Λtd. Δημοκρατίας, ΑΕ 2421, ημερ. 24.1.2000 οι οποίες μεταξύ άλλων πραγματεύονται το συγκεκριμένο θέμα."
Και στη Μονογιός:
«Συμφωνούμε επίσης και πάλι με το πρωτόδικο Δικαστήριο πως η τήρηση βιβλίων για τη διακύμανση αποθεμάτων εμπίπτει εντός της απαίτησης τήρησης εγγράφων, στοιχείων και αρχείων που αναφέρονται στη Κ.Δ.Π. 114/92, Καν.3. Η θέση αυτή υποστηρίζεται από την απόφαση στην Καλλία ν. Κυπριακή Δημοκρατία, Προσφυγή 592/95 ημερ. 23.4.95, καθώς και από την Athanasiou Motors Ltd (πιο πάνω).»
Ενόψει των όσων παραθέσαμε, κρίνουμε πως ο πρώτος λόγος έφεσης θα πρέπει να απορριφθεί.
Αναφορικά με το δεύτερο λόγο έφεσης δυσκολευόμαστε να αντιληφθούμε τη θέση των εφεσειόντων ότι δεν τηρούσαν αναλυτικές καταστάσεις διακύμανσης αποθεμάτων, αλλά τηρούσαν καταστάσεις αποθεμάτων και ως εκ τούτου η κατάληξη του Δικαστηρίου ότι δεν τηρούσαν κανονικά βιβλία, ήταν εσφαλμένη. Όπως προκύπτει από τα πρακτικά που έχουμε ενώπιόν μας, από τις έρευνες που έγιναν από το γραφείο του Εφόρου, δεν προκύπτει ότι υπήρχαν οποιεσδήποτε καταστάσεις. Φαίνεται πως ο Έφορος ορθά κατέληξε στο συμπέρασμα πως δεν υπήρχαν οι αναγκαίες καταστάσεις διακύμανσης αποθεμάτων. Οι εφεσείοντες είχαν το βάρος να αποδείξουν τους ισχυρισμούς τους και να θέσουν ενώπιον του Εφόρου τα αναγκαία αποδεικτικά στοιχεία για τον προσδιορισμό των φορολογικών τους υποχρεώσεων. Από τη στιγμή που οι εφεσείοντες απέτυχαν να πράξουν τούτο, τότε ενεργοποιούνταν οι πρόνοιες του άρθρου 34(1) του Νόμου (δέστε Στυλιανού ν. Δημοκρατίας (πιο πάνω) και Kokos Athanasiou Ltd v. Κυπριακής Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 21).
Στην υπόθεση Ολομέλειας Κυπριακή Δημοκρατία ν. Νicolas Tyrimos Tavern Restaurant Ltd (2000)3 A.A.Δ. 679, λέχθηκαν τα πιο κάτω επί του θέματος στη σελ. 685:
«Ο Φ.Π.Α. είναι αυτοβεβαιούμενος φόρος, η δε καταγραφή ή λήψη όλων των απαραίτητων πληροφοριών που καθιστούν δυνατή τη βεβαίωση και πληρωμή του αποτελεί ευθύνη του επιχειρηματία (Kokos Athanasiou Motors Ltd v. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2421, ημερ. 24.1.2000. Βλέπε επίσης Fine Art Developments plc v. Customs and Excise Commissioners (1996) 1 All E.R. 888).
Όπως επισημαίνεται στην υπόθεση Kokos Athanasiou Motors Ltd v. Δημοκρατίας, ανωτέρω, σύμφωνα με το άρθρο 34(1) ο Έφορος μπορεί να βεβαιώσει το ποσό του οφειλόμενου φόρου χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του, αν ο φορολογούμενος παραλείπει να υποβάλει τις φορολογικές δηλώσεις που απαιτούνται ή δεν τηρεί τα αναγκαία έγγραφα ή όταν ο Έφορος κρίνει ότι οι φορολογικές δηλώσεις που υποβλήθηκαν είναι ελλιπείς ή περιέχουν σφάλματα.
Ο Έφορος νομιμοποιείται να ασκήσει τις εξουσίες του αν συντρέχει οποιαδήποτε από τις προϋποθέσεις του άρθρου 34(1), ενώ ο μόνος περιορισμός που τίθεται στον Έφορο είναι να υπολογίσει τον οφειλόμενο φόρο «χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του». Στον Έφορο παρέχεται διακριτική ευχέρεια επιλογής της μεθόδου υπολογισμού του φόρου με βάση τα στοιχεία που τέθηκαν ενώπιόν του.»
Έτσι, καταλήγουμε πως και ο δεύτερος λόγος έφεσης πρέπει να απορριφθεί, αφού κρίνουμε ότι, κάτω από τις συνθήκες, ορθά ο Έφορος ενήργησε με βάση το άρθρο 34(1) του Νόμου.
Όσον αφορά τον τρίτο λόγο έφεσης, σε όποιο μέτρο αυτός συμπίπτει με τους προηγούμενους λόγους, έχει ήδη απαντηθεί. Αναφορικά με τον ισχυρισμό ότι δεν έχει εκδοθεί διάταγμα με βάση το άρθρο 39(3) του Νόμου, που να ρυθμίζει τον τόπο φύλαξης, το είδος, τον τύπο, τον τρόπο τήρησης και το χρόνο ενημέρωσης των βιβλίων κ.λ.π., που προνοείται στο εδάφιο (1), επισημαίνουμε πως και οι ίδιοι οι εφεσείοντες βασίστηκαν στο διάταγμα αυτό που ισχυρίζονται πως δεν υπάρχει και είναι η ΚΔΠ 114/92, στην οποία ρητά αναφέρεται ότι είναι διάταγμα που εκδίδεται δυνάμει του εδαφίου (3) του άρθρου 39, του Περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990. Έτσι, ο τρίτος λόγος της έφεσης κρίνεται ως εντελώς αβάσιμος.
Κάτω από το φως των πιο πάνω, η έφεση απορρίπτεται και επιδικάζονται έξοδα εναντίον των εφεσειόντων.
Δ. Δ. Δ. Δ. Δ.
/Χ.Π.