---------------------------

Για την αιτήτρια: Κ. Βελάρης.

Για τους καθ΄ ων η αίτηση: Γ. Λαζάρου, Ανώτερος Δικηγόρος της Δημοκρατίας.

---------------------------

Η αιτήτρια είναι εμπορική εταιρεία οι δραστηριότητες της οποίας καλύπτουν και την εμπορία ακίνητης ιδιοκτησίας. Στο ιδρυτικό έγγραφο γίνεται ειδική αναφορά, με λεπτομέρεια και σαφήνεια, σε αυτή τη δραστηριότητα.

Το μόνο ζήτημα που τίθεται στην παρούσα προσφυγή είναι το κατά πόσο μια από τις διάφορες πωλήσεις στις οποίες προέβη η αιτήτρια στις 18 Σεπτεμβρίου 1997, ήτοι του μισού μεριδίου του οικοπέδου με αρ. εγγραφής Α 1806, δικαιολογημένα ταξινομήθηκε από τον Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων ως εμπίπτουσα στο νόμο που αφορά τη φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών αντί στο νόμο που αφορά τη φορολογία εισοδήματος όπως υποστήριζε η αιτήτρια. Η προσβαλλόμενη απόφαση λήφθηκε στις 13 Σεπτεμβρίου 1999 και κοινοποιήθηκε με επιστολή ημερ. 4 Οκτωβρίου 1999.

Η δεύτερη περίπτωση, λίγο αργότερα, αφορούσε την πώληση το 1984 δύο οικοπέδων από επτά (οικόπεδα EDDIE) στο Στρόβολο τα οποία η εταιρεία είχε αγοράσει το 1966. Το ένα ήταν το υπ΄ αρ. εγγραφής Ν 1778 και το άλλο το υπ΄ αρ. εγγραφής 1634. Η αιτήτρια τα δήλωσε και αυτά ως εμπίπτοντα στο νόμο περί Κεφαλαιουχικών Κερδών. Ο λειτουργός που εξέτασε την περίπτωση εξέφρασε με σημείωμά του, ημερ. 21 Μαίου 1984, διαφορετική άποψη. Παραθέτω το σχετικό μέρος:

Ο προϊστάμενος λειτουργός, στον οποίο παραπέμφθηκε το θέμα, ετοίμασε με τη σειρά του το ακόλουθο σημείωμα, ημερ. 22 Μαίου 1984, το οποίο υπέβαλε στο Διευθυντή:

Στις 23 Μαίου 1984 ο Διευθυντής έγραψε από κάτω «Assess to income tax» που σήμαινε να υπαχθεί η περίπτωση στον περί Φόρου Εισοδήματος Νόμο.

Το ίδιο ήταν το αποτέλεσμα και με τρίτο οικόπεδο στο Στρόβολο, το υπ΄ αρ. εγγραφής 1633, που πωλήθηκε το 1986. Ο συνήγορος της Δημοκρατίας διευκρίνισε όμως ότι εν τέλει και τα τρία εν λόγω οικόπεδα φορολογήθηκαν μερικώς βάσει του ενός νόμου και μερικώς βάσει του άλλου, παρόλον που αυτό δεν φαινόταν στο φάκελο Φόρου Εισοδήματος. Η εξέλιξη αυτή φωτίζεται πάντως από το περιεχόμενο των επιστολών του Εφόρου Φόρου Εισοδήματος ημερ. 13 Οκτωβρίου 1990 και 22 Νοεμβρίου 1990. Στην πρώτη, αφού παρατίθεται η εκδοχή της αιτήτριας αναφορικά με το σκοπό απόκτησης των οικοπέδων στο Στρόβολο, εξηγείται από τον ΄Εφορο ότι και σε αυτή τη βάση θα έπρεπε να θεωρηθεί ότι από κάποιο χρονικό σημείο, το οποίο κατά την εκτίμησή του ήταν η 31 Δεκεμβρίου 1977, άρχισε η εμπορία γης. Παραθέτω το σχετικό μέρος:

1. 12,200
2. 11,800

1. 12,500

Στις ίδιες γραμμές ήταν και η δεύτερη επιστολή η οποία συνόδευε τις τελικές φορολογίες.

Η επόμενη πώληση ήταν η επίδικη, το 1997, του μισού μεριδίου του οικοπέδου με αρ. εγγραφής Α 1806, στη Λευκωσία, το οποίο είχε αγοραστεί σε δημοπρασία το 1970. Η αιτήτρια παλαιότερα προτιμούσε να κατατάσσει τις συναλλαγές της σε ακίνητη ιδιοκτησία ως κεφαλαιουχικές. Αυτό συνέπιπτε με το οικονομικό της συμφέρον αφού για πράξεις πριν από το 1980 - στις οποίες δεν αναφέρθηκα γιατί μόνο παρεμπιπτόντως έγινε για εκείνες λόγος - δεν προβλεπόταν φορολογία επί κεφαλαιουχικών κερδών, ενώ μετά που θεσπίστηκε η σχετική νομοθεσία ο συντελεστής ήταν κατά πολύ χαμηλότερος από εκείνο του φόρου εισοδήματος. Ο Έφορος όμως τις κατέτασσε ως περιπτώσεις που υπάγονταν εξ ολοκλήρου ή μερικώς στο νόμο περί Φόρου Εισοδήματος. Την τελευταία φορά, για την οποία γίνεται τώρα λόγος, αντιστράφηκαν οι θέσεις. Η αιτήτρια προέβαλε ότι επρόκειτο για περίπτωση εμπορίας γης και θα έπρεπε επομένως να υπαχθεί στο νόμο περί Φόρου Εισοδήματος. Τις σύμφερε διότι κατ΄ εκείνο το έτος, για σκοπούς φόρου εισοδήματος, είχε ζημιές. Αλλά ο Έφορος αποφάσισε ότι τώρα επρόκειτο για περίπτωση κεφαλαιουχικών κερδών. Πρόκειται για την απόφαση, ημερ. 13 Σεπτεμβρίου 1999, η οποία κοινοποιήθηκε στην αιτήτρια με επιστολή ημερ. 4 Οκτωβρίου 1999. Είναι η απόφαση που προσβάλλεται με την παρούσα προσφυγή.

Η αιτήτρια θέτει προς εξέταση διάφορα ζητήματα, με κεντρικό άξονα το παράπονο ότι ο Διευθυντής δεν ήταν συνεπής με την ως τότε προσέγγισή του αναφορικά με τις δραστηριότητές της σε ακίνητη ιδιοκτησία και αποδίδει τη θεώρηση της περίπτωσης ως περίπτωσης κεφαλαιουχικού κέρδους αντί ως κέρδους από εμπορία γης, σε επιθυμία για εξυπηρέτηση «του οικονομικού συμφέροντος της διοίκησης».

Προτού ληφθεί η απόφαση, ζητήθηκε από την αιτήτρια να απαντήσει σε ερωτηματολόγιο που της υποβλήθηκε. Η ανταπόκρισή της δεν ήταν πλήρης. Έδωσε ως το σκοπό για τον οποίο είχε αγοραστεί το συγκεκριμένο ακίνητο την «επένδυση», και ως τον λόγο που το διέθεσε την «ασυμφωνία συνιδιοκτητών ως προς τον τρόπο αξιοποίησης από κοινού». Σε ερώτηση αναφορικά με τον τρόπο χρηματοδότησης, δόθηκε απάντηση που δεν ανταποκρινόταν στην ουσία:

Έπειτα, στις 15 Ιουνίου 1999 σημειώθηκαν τα εξής:

Ακολουθούσε στο έντυπο το εξής σημείωμα, ημερ. 6 Σεπτεμβρίου 1999, του Προϊσταμένου του Επαρχιακού Γραφείου Φόρου Εισοδήματος:

Εν συνεχεία ο ίδιος λειτουργός υπέβαλε το θέμα στο Διευθυντή «για έγκριση λόγω ορίου εξουσίας», και με σημείωση στο περιθώριο παρέπεμψε σε «έκθεση».

(α) «ΘΕΜΑ: Διευθέτηση ένστασης κατά της φορολογίας 97001

Επανέρχομαι όμως στο έντυπο ημερ. 13 Σεπτεμβρίου 1999. Στο τέλος σημειώνεται η απόφαση του Διευθυντή ως έγκριση:

Στην επιστολή ημερ. 4 Οκτωβρίου 1999, με την οποία κοινοποιήθηκε στην αιτήτρια η απόφαση, δόθηκαν για το αποτέλεσμα οι εξής πέντε λόγοι:

Στην προκείμενη περίπτωση το ακίνητο παρέμεινε στην ιδιοκτησία της αιτήτριας για είκοσι επτά χρόνια όχι είκοσι εννέα όπως ανέφερε ο Διευθυντής, αλλά αυτή η διαφορά είναι επουσιώδης. Η περίοδος ήταν μεγάλη ούτως ή άλλως. Αυτό δεν σήμαινε όμως από μόνο του ότι επρόκειτο περί επένδυσης. Άλλωστε, στην περίπτωση των οικοπέδων Ν 1778 και Ν 1634 - την οποία προανέφερα - ο Διευθυντής θεώρησε ότι επρόκειτο περί εμπορίας παρόλον που, καθώς σημειώθηκε, αυτά είχαν παραμείνει στην ιδιοκτησία της αιτήτριας για δεκαοκτώ χρόνια και κατά την αντίληψη του λειτουργού που υπέβαλε στο Διευθυντή εισήγηση να θεωρηθούν οι πράξεις ως εμπορία:

Το διάστημα των δεκαοκτώ χρόνων, στο οποίο ορθά κατά τη γνώμη μου δεν αποδόθηκε σημασία στην προηγούμενη περίπτωση, δεν είναι, για τα μεγέθη για τα οποία εδώ μιλούμε, διαφορετικό στην ουσία από το διάστημα των είκοσι επτά χρόνων.

Η ίδια η αιτήτρια δήλωσε, απαντώντας στο ερωτηματολόγιο, ότι σκοπός της αγοράς του ακινήτου ήταν η επένδυση. Η σημασία ωστόσο αυτής της δήλωσης πρέπει, κατά την άποψή μου, να θεωρείται περιορισμένη. Εκφράζει υποκειμενική αντίληψη αναφορικά με την έννοια της πράξης για να περιλάβει και την περίπτωση που το ακίνητο αγοράζεται για να κρατηθεί επί μακρόν με την προσδοκία της εν τέλει κερδοφόρας πώλησης. Ενώ εξ αντικειμένου - κι αυτό είναι που έχει σημασία - τέτοια περίπτωση δεν κατατάσσεται απαραιτήτως ως επένδυση. Έπειτα, η δηλωθείσα «ασυμφωνία συνιδιοκτητών ως προς τον τρόπο αξιοποίησης από κοινού» την οποία με τη σειρά του ο Διευθυντής έδωσε ως ένα από τους λόγους για την απόφασή του, δεν μου φαίνεται να την υποστηρίζει. Τουναντίον, η αξιοποίηση ως στόχος - όσο και αν εν προκειμένω μπορεί να ήταν ανέφικτος - ταιριάζει περισσότερο με την εμπορία παρά με την κεφαλαιουχική επένδυση.

Ως προς τον τρόπο που πληρώθηκε το τίμημα όταν το ακίνητο αγοράστηκε, το συμπέρασμα ότι επειδή επρόκειτο περί δημοπρασίας το τίμημα θα πρέπει να καταβλήθηκε τοις μετρητοίς ήταν αναπόφευκτο. Ωστόσο δεν ακολουθεί ότι επειδή το τίμημα ήταν τοις μετρητοίς η αιτήτρια το διέθετε ως περίσσευμα και το επένδυσε σε ακίνητο. Η αιτήτρια δεν απάντησε είτε με τον ένα είτε με τον άλλο τρόπο σε σχετική με το θέμα ερώτηση στο ερωτηματολόγιο, ήτοι κατά πόσο η αγορά ήταν τοις μετρητοίς ή με δόσεις και αν συνήφθη δάνειο. Θεωρώ όμως, σε τέτοιου είδους περίπτωση, παρακινδυνευμένη την εξαγωγή θετικού συμπεράσματος ότι επειδή δεν δηλώθηκε ούτε το ένα ούτε το άλλο, ίσχυε το ένα αντί το άλλο όταν μάλιστα η σημασία του ερωτήματος μπορεί να μην ήταν προφανής στον φορολογούμενο.

Έχω αναφερθεί στους παράγοντες βάσει των οποίων ο Διευθυντής κατέληξε πως επρόκειτο για περίπτωση κεφαλαιουχικών κερδών και τους σχολίασα για να υποδείξω κάποιες, καθώς θεώρησα, αδυναμίες. Όμως ακόμα και αν επικρατούσε διαφορετική άποψη για την εν προκειμένω σημασία των εν λόγω παραγόντων, κατά την άποψή μου δεν θα υπερίσχυαν έναντι της πραγματικότητας που καθαρά εδώ προκύπτει από τις δραστηριότητες, διαχρονικά, της αιτήτριας. Βέβαια, η κάθε πράξη κρίνεται χωριστά από τις άλλες. Η μια μπορεί να είναι εμπορία ενώ άλλη μπορεί να είναι κεφαλαιουχική επένδυση. Αλλά η μακροχρόνια πορεία των συναλλαγών μιας εταιρείας, ο τρόπος που γενικά προγραμματίζει και θέτει στόχους, όπως αυτοί μπορεί να διακρίνονται μέσα από το σύνολο μιας εκτενούς εικόνας συναλλαγών, αποτελούν κατά τη γνώμη μου τον καλύτερο δείκτη.

Στην προκείμενη περίπτωση είναι κατά την κρίση μου προφανές και δεν αφήνονται περιθώρια άλλης αντίθετης αντίκρυσης, ότι η αιτήτρια εξ αρχής εμπορευόταν με τη γη. Όλες οι πράξεις στις οποίες προέβη ήταν εμπορικές, ανεξάρτητα από τη χρονική τους διάσταση και άλλες λεπτομέρειες. Δεν ήταν ποτέ πράξεις κεφαλαιουχικής επένδυσης παρότι η ίδια έτσι προέβαλε στο παρελθόν και παρόλον που η άποψή της σε ορισμένες περιπτώσεις έγινε δεκτή. Εμπορική πράξη ήταν και η επίδικη, ενταγμένη μέσα στο ίδιο ακριβώς γενικότερο πλαίσιο. Και θα έπρεπε να είχε υπαχθεί στον περί Φόρου Εισοδήματος Νόμο.

Η προσφυγή επιτυγχάνει με έξοδα. Η προσβαλλόμενη απόφαση ακυρώνεται βάσει του Άρθρου 146.4(β) του Συντάγματος.

Γ.Κ. Νικολάου,

Δ.

/ΕΘ