|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(2001) 4 ΑΑΔ 767
6 Σεπτεμβρίου, 2001
[ΑΡΤΕΜΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΑ ΑΡΘΡΑ 146, 24, 30 ΚΑΙ 35 ΤΟΥ
ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
ΙΩΑΝΝΗΣ ΚΟΤΣΑΠΑΣ & ΥΙΟΙ ΛΤΔ,
Αιτητές,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ,
ΜΕΣΩ ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ,
Καθ΄ων η αίτηση.
(Υπόθεση Αρ. 678/2000)
Φορολογία ― Φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών ― Η έννοια της διάθεσης από το Άρθρο 10 του περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου, Ν. 52/80 ― Ερμηνεία ― Η περίπτωση της απόδοσης από εταιρεία σε μετόχους της ακινήτου για σκοπούς αποπληρωμής ακυρωθέντος μετοχικού κεφαλαίου ― Δεν έγινε με τον δέοντα τρόπο στην κριθείσα περίπτωση ― Η απόφαση του Εφόρου ότι επρόκειτο για διάθεση, υπό την έννοια του Νόμου, υποκείμενη σε φορολογία κρίθηκε ορθή.
Φορολογία ― Φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών ― Η έννοια της ανταλλαγής από το Άρθρο 10(γ) του περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου, Ν. 52/80 ― Δεν στοιχειοθετήθηκε στην κριθείσα περίπτωση μεταβίβασης ακινήτου ― Περιστάσεις.
Η αιτήτρια εταιρεία επεδίωξε την ακύρωση της σε βάρος της επιβολής φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών εκ Λ.Κ.1097,80 αναφορικά με μεταβίβαση ακινήτου της εταιρείας προς μετόχους της.
Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας την προσφυγή, αποφάσισε ότι:
1. Η διατύπωση του Άρθρου 10 του Νόμου 52/80 δεν αφήνει περιθώριο αμφισβήτησης ως προς τη φύση της συγκεκριμένης μεταβίβασης.
Η επίδικη μεταβίβαση η οποία διενεργήθηκε εκ μέρους ενός νομικού προσώπου (αιτήτρια εταιρεία) προς φυσικά πρόσωπα (μετόχους) εμπίπτει σαφέστατα στο πεδίο εφαρμογής του Άρθρου 10 του Νόμου. Πρόκειται ασφαλώς για διάθεση ιδιοκτησίας.
2. Δεν ευσταθεί ο ισχυρισμός των αιτητών ότι η απόφαση είναι ακυρωτέα εφόσον παρέλειψε να εξειδικεύσει σε αυτήν ο Διευθυντής εάν η μεταβίβαση την οποία έκρινε ως διάθεση έγινε υπό τη μορφή πώλησης, ανταλλαγής, μίσθωσης, δωρεάς ή εγκατάλειψης χρήσεως ή εκμεταλλεύσεως, των έννομων δηλαδή καταστάσεων που αναφέρονται στο Άρθρο 10 του Νόμου ως περιλαμβανόμενες στην ευρεία έννοια του όρου "διάθεση" ιδιοκτησίας. Το Άρθρο 10 αποτελεί απόφανση νομικής ρυθμίσεως η οποία παρέχει τη δυνατότητα στον εκάστοτε ερμηνευτή των σχετικών διατάξεων να αξιολογήσει τα πραγματικά περιστατικά της συγκεκριμένης περίπτωσης και να αποφασίσει κατά πόσο θα υπαχθούν αυτά στις πρόνοιες που αυτό επιτάσσει. Η διάταξη αποτελεί μέρος των περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμων του 1980-1999 σκοπός των οποίων είναι η επιβολή και η είσπραξη φόρων για κεφαλαιουχικά κέρδη.
Παρέχεται η εξουσία στο Διευθυντή, αφού αξιολογήσει τα εκάστοτε δεδομένα και στοιχεία που έχει στη διάθεσή του, να εφαρμόσει το Νόμο μέσα στο πνεύμα που ο νομοθέτης θέλησε να δώσει στις συγκεκριμένες νομοθετικές διατάξεις ούτως ώστε να επιτευχθεί ο σκοπός του Νόμου.
Έρευνα του σκοπού (ratio legis) του Νόμου μας οδηγεί στο συμπέρασμα ότι στην προκείμενη περίπτωση εύλογα κατέληξε στην απόφασή του ο Διευθυντής, αφού στάθμισε τα στοιχεία που είχε ενώπιόν του. Έκρινε ότι υπήρξε διάθεση ιδιοκτησίας, υπαγόμενη στη ρύθμιση του Άρθρου 10, οι πρόνοιες του οποίου σκοπούν στην εξυπηρέτηση του κανόνα της φορολόγισης των κεφαλαιουχικών κερδών. Απέτυχαν οι αιτητές να αποδείξουν ότι είχε υποχρέωση από το Νόμο ο Διευθυντής να καθορίσει τη μορφή που η διάθεση ιδιοκτησίας προσλαμβάνει στην κάθε περίπτωση. Ούτε εξάλλου προκύπτει κάτι τέτοιο από τη γραμματική διατύπωση της επίμαχης διάταξης.
3. Η διάθεση της ακίνητης ιδιοκτησίας των αιτητών με την παράλληλη μείωση του μετοχικού κεφαλαίου έγινε στην προκείμενη περίπτωση για την αποφυγή της υποχρέωσης της καταβολής του προβλεπόμενου στο Νόμο φόρου. Σε αυτό συνηγορεί και η παράλειψή τους να προδιορίσουν την αγοραία αξία του κτήματος που μεταβιβάστηκε, ούτως ώστε να διαφανεί αν πράγματι ανταποκρινόταν το ποσό που θα προέκυπτε ως προϊόν διάθεσης στο αντίστοιχο της μείωσης κεφαλαίου, με τρόπο που θα δικαιολογούσε το επιχείρημά τους περί "αποπληρωμής" ακυρωθέντος κεφαλαίου. Τέτοιες διευκρινίσεις ουδέποτε έδωσαν οι αιτητές.
4. Υποστήριξαν διαζευκτικά ότι, αν θεωρηθεί η μεταβίβαση ως διάθεση ιδιοκτησίας, αυτή εμπίπτει στην έννοια της "ανταλλαγής" και επωφελείται της εξαίρεσης του Άρθρου 10(γ) του Νόμου. Κρίνεται αβάσιμος και αυτός ο ισχυρισμός τους. Η έννοια της ανταλλαγής προσδιορίζεται στις περιπτώσεις όπου διενεργείται αμφίπλευρα η παροχή ιδιοκτησιών οι οποίες περιέρχονται στο καθένα από τα μέρη που τη διενεργούν. Η σχετική διάταξη είναι σαφής και δεν χρήζει περαιτέρω ερμηνείας. Αυτό το νόημα προκύπτει εξάλλου από την εγκύκλιο που επικαλέσθηκαν οι αιτητές. Η ανταλλαγή προϋποθέτει την ύπαρξη δύο ιδιοκτησιών που ανταλλάσσονται αμοιβαία. Συμπεριλαμβάνει και την περίπτωση διάλυσης εταιρείας με μεταβίβαση της ακίνητης ιδιοκτησίας της στους μετόχους. Δεν συνέβη κάτι τέτοιο στην παρούσα περίπτωση. Δεν υπήρξε δεύτερο μέρος που να επωφελήθηκε από τη μεταβίβαση. Ιδιοκτησία περιήλθε μόνο στους μετόχους προς τους οποίους μεταβιβάστηκε το ακίνητο. Ορθή ήταν λοιπόν η απόφαση του Διευθυντή να ταξινομήσει την περίπτωση στις πρόνοιες του Άρθρου 10 του Νόμου. Η απόφασή του ήταν υπό τις περιστάσεις επαρκώς αιτιολογημένη.
Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.
Αναφερόμενη υπόθεση:
Ιωάννης Κότσαπας & Υιοί Λτδ v. Δημοκρατίας, Υπόθ. Αρ. 52/98, ημερ. 31.8.1999.
Προσφυγή.
Προσφυγή από τους αιτητές κατά του κύρους της απόφασης του Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων η οποία κοινοποιήθηκε σ' αυτούς με επιστολή ημερομηνίας 10.4.2000 και με την οποία απορρίφθηκε η ένσταση των αιτητών και τους επιβλήθηκε παράλληλα η καταβολή φόρου κεφαλαιουχικών κερδών ύψους Λ.Κ.1.097,80 για μεταβίβαση ακινήτου τους.
Δ. Παπαμιλτιάδους για Γ. Κακογιάννη, για τους Αιτητές.
Γ. Λαζάρου, για τους Καθ΄ων η αίτηση.
Cur. adv. vult.
ΑΡΤΕΜΗΣ, Δ.: Προσβάλλεται με την παρούσα προσφυγή το κύρος της απόφασης του Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων (στο εφεξής ο Διευθυντής) η οποία κοινοποιήθηκε στους αιτητές με επιστολή ημερομηνίας 10.4.2000 και με την οποία απορρίφθηκε η ένσταση των αιτητών και τους επιβλήθηκε παράλληλα η καταβολή φόρου κεφαλαιουχικών κερδών ύψους Λ.Κ. 1.097,80 για μεταβίβαση ακινήτου τους.
Όπως προκύπτει από τα έγγραφα που παρουσιάστηκαν ενώπιον του Δικαστηρίου ως συνημμένα στην αίτηση Παραρτήματα, οι αιτητές μεταβίβασαν ένα κτήμα (με αρ. εγγραφής 6261) στη Λάνια σε μετόχους τους, δηλώνοντας ως λόγο μεταβίβασης του κτήματος ότι αυτή έγινε ως "Δωρεά λόγω κατάργησης μετοχών". Οι αιτητές δεν υπέβαλαν Δήλωση Διάθεσης Ακίνητης Ιδιοκτησίας και ο Διευθυντής τους κοινοποίησε Ειδοποίηση Επιβολής Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών ημερομηνίας 27.3.98, αφού έλαβε υπόψη προηγούμενες μεταβιβάσεις που έγιναν από τους αιτητές στους εν λόγω μετόχους.
Ακολούθησε ένσταση εκ μέρους των αιτητών εναντίον της πιο πάνω αρχικής φορολογίας. Η ένσταση υποβλήθηκε μέσω των ελεγκτών τους και στηριζόταν βασικά στο επιχείρημα ότι η μεταβίβαση που είχε γίνει σαν αποτέλεσμα της μείωσης κεφαλαίου της εταιρείας, δεν ενέπιπτε εντός των διατάξεων του Νόμου 52/80 περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών, όπως τροποποιήθηκε (που στο εξής θα αναφέρεται ως "ο Νόμος") και ότι δεν αποτελούσε πράξη υποκείμενη σε οποιαδήποτε φορολογία. Απαντώντας στους πιο πάνω ισχυρισμούς, ο Διευθυντής πληροφόρησε τους αιτητές ότι η επίδικη μεταβίβαση συνιστούσε, σύμφωνα με το Νόμο, διάθεση ιδιοκτησίας που υπόκειται σε φορολογία και τους κάλεσε σε περίπτωση που διαφωνούσαν με τις αξίες των ακινήτων που υπολογίστηκαν ως προϊόν διάθεσης να προσκομίσουν στοιχεία από ανεξάρτητους εκτιμητές προς υποστήριξη της διαφωνίας τους. Οι αιτητές παρέλειψαν να υποβάλουν οποιαδήποτε στοιχεία και ως εκ τούτου ο Διευθυντής υιοθέτησε την εκτίμηση του εκτιμητή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων, καθορίζοντας την αγοραία αξία του ακινήτου στο ποσό των Λ.Κ.7.000 και απέρριψε την ένσταση, επιβάλλοντας στους αιτητές την καταβολή φόρου κεφαλαιουχικών κερδών αποστέλλοντας τους τη σχετική ειδοποίηση συνοδευόμενη με επιστολή στην οποία δίδονταν οι απαραίτητες εξηγήσεις. Με την προσφυγή αμφισβητείται η εγκυρότητα της πιο πάνω απόφασης.
Αυτό που αμφισβητείται ουσιαστικά είναι η ορθότητα της κρίσης του Διευθυντή ότι η μεταβίβαση αποτελούσε στην προκείμενη περίπτωση "διάθεση", έννοια η οποία εμπίπτει στις πρόνοιες του άρθρου 10 του Νόμου. Σύμφωνα με τον ισχυρισμό των αιτητών, όπως αυτός αναπτύχθηκε εκτενώς στην γραπτή τους αγόρευση, η μεταβίβαση του ακινήτου δεν αποτελούσε στην προκείμενη περίπτωση "διάθεση" με τη σημασία που έχει ο όρος στο πλαίσιο της νομοθετικής πρόβλεψης που προαναφέρθηκε. Αντίθετα, όπως υποστηρίζουν, τέτοια μεταβίβαση, εφόσον έγινε λόγω μείωσης κεφαλαίου, αποτελούσε επιστροφή προς τους μετόχους περιουσιακών στοιχείων που ήδη τους ανήκαν. Με λίγα λόγια, είναι η θέση των αιτητών ότι στην περίπτωση αυτή εσφαλμένα χαρακτηρίστηκε ως "διάθεση περιουσίας", μια μεταβίβαση που έγινε βασικά για σκοπούς αποπληρωμής ακυρωθέντος μετοχικού κεφαλαίου με είδος αντί με χρήμα. Το κύρος της προσβαλλόμενης απόφασης αμφισβητείται επίσης για λόγους απουσίας αιτιολογίας και κατάχρησης εξουσίας. Τέλος, οι αιτητές εισηγούνται διαζευκτικά ότι σε περίπτωση που η μεταβίβαση που έγινε συνιστούσε "διάθεση", πρόκειται για "ανταλλαγή" για την οποία προβλέπεται εξαίρεση στο Νόμο (άρθρο 10(γ)). Οι πιο πάνω ισχυρισμοί των αιτητών καταβάλλεται προσπάθεια να ενισχυθούν με εκτενή αποσπάσματα από νομικά συγγράμματα, ελληνικά και ξένα στα οποία γίνεται αναφορά στον τρόπο ερμηνείας των δημοσιονομικών και φορολογικών νομοθετικών διατάξεων και στις βασικές αρχές που τις διέπουν. Γίνεται επίσης αναφορά σε θέματα εταιρικού δικαίου, κυρίως σε ότι αφορά το ζήτημα μείωσης εταιρικού κεφαλαίου. Επισυνάπτεται ακόμα (βλ. ΠΑΡΑΡΤΗΜΑ 3 της γραπτής αγόρευσης των αιτητών) εγκύκλιος του Εφόρου Φόρου Εισοδήματος, απευθυνόμενη προφανώς στο υφιστάμενο προσωπικό, στην οποία δίδονται επεξηγήσεις σχετικές με όρους που περιλαμβάνονται στο Νόμο. Παρέχεται εκεί, μεταξύ άλλων, ερμηνεία του όρου ανταλλαγή, ερμηνεία την οποία παρέκαμψε ο Διευθυντής, όπως υποστηρίζουν οι αιτητές, εκδίδοντας αυθαίρετα την επαχθή γι΄αυτούς απόφασή του. Οι καθ΄ων η αίτηση υπεραμύνονται της νομιμότητας της προσβαλλόμενης απόφασης. Εισηγούνται ότι η επίδικη μεταβίβαση αποτελούσε διάθεση σύμφωνα με το άρθρο 10 του Νόμου, υποκείμενη σε φορολογία. Επικαλούνται τη δικαστική απόφαση στην Προσφυγή Αρ. 52/98 Ιωάννης Κότσαπας & Υιοί Λτδ ν. Δημοκρατίας, ημερ. 31.8.1999, όπου κριθηκε το ίδιο ακριβώς θέμα. Αποκλείουν την περίπτωση να υπήρξε μεταβίβαση προς το σκοπό αποπληρωμής μετοχικού κεφαλαίου με είδος, εφόσον δεν προσδιορίστηκε εκ μέρους των αιτητών, με προσκόμιση στοιχείων εκ των προτέρων, η αγοραία αξία του κτήματος, ούτως ώστε να καταστεί εφικτός κάποιος συσχετισμός με την αξία του μειωθέντος κεφαλαίου.
Έχω μελετήσει το διοικητικό φάκελο που παρουσιάστηκε εκ μέρους των καθ΄ων η αίτηση. Συμφωνώ με την εισήγησή τους. Η διατύπωση του άρθρου 10 του Νόμου δεν αφήνει περιθώριο αμφισβήτησης ως προς τη φύση της συγκεκριμένης μεταβίβασης. Οι σχετικές πρόνοιες έχουν το ακόλουθο περιεχόμενο:
"10. Δια τους σκοπούς του παρόντος Νόμου διάθεσις ιδιοκτησίας περιλαμβάνει πώλησιν, συμφωνίαν πωλήσεως, ανταλλαγήν, μίσθωσιν, ήτις ενεγράφη συμφώνως προς τας διατάξεις του εκάστοτε εν ισχύϊ περί Ακινήτου Ιδιοκτησίας (Διακατοχή, Εγγραφή και Εκτίμησις) Νόμου και δωρεάν ιδιοκτησίας ως και εγκατάλειψιν χρήσεως ή εκμεταλλεύσεως οιουδήποτε σχετικού δικαιώματος, αλλά δεν περιλαμβάνει -
(α) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
(β) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
(γ) ανταλλαγή αναφορικά με ιδιοκτησίες οι οποίες περιέρχονται σε καθένα από τα μέρη που διενεργούν την ανταλλαγή:
Νοείται ότι:
(ι) Σε περίπτωση που η αξία κατά το χρόνο κτήσης της ιδιοκτησίας ή η αναπροσαρμοσμένη αξία κτήσης της ιδιοκτησίας, οποιαδήποτε είναι η μικρότερη, ή η αξία της κατά την 1η Ιανουαρίου, 1980, οποιαδήποτε από τις ημερομηνίες αυτές είναι μεταγενέστερη, είναι ίση ή μεγαλύτερη της αξίας της ιδιοκτησίας με την οποία ανταλλάσσεται κατά το χρόνο της ανταλλαγής καταβάλλεται φόρος πάνω σε ολόκληρο το κέρδος που προκύπτει από τη διάθεση.
(ιι) Σε περίπτωση που η αξία κατά το χρόνο κτήσης της ιδιοκτησίας ή η αναπροσαρμοσμένη αξία κτήσης της ιδιοκτησίας, οποιαδήποτε είναι η μικρότερη, ή η αξία της κατά την 1η Ιανουαρίου, 1980, οποιαδήποτε από τις ημερομηνίες αυτές είναι μεταγενέστερη, είναι μικρότερη της αξίας της ιδιοκτησίας με την οποία ανταλλάσσεται κατά το χρόνο της ανταλλαγής, καταβάλλεται φόρος μόνο πάνω στο κέρδος το οποίο δε διατέθηκε για την απόκτηση της άλλης ιδιοκτησίας. Στην περίπτωση αυτή το κόστος κτήσεως της νέας ιδιοκτησίας που περιέρχεται στην κατοχή του διαθέτη μειώνεται κατά το ποσό του κέρδους για το οποίο δεν καταβλήθηκε φόρος.
(ιιι) Σε περίπτωση που η ιδιοκτησία αποκτήθηκε από τον προηγούμενο ιδιοκτήτη πριν από τις 14 Ιουλίου, 1974, ο ιδιοκτήτης μπορεί να επιλέξει να υπολογιστεί ως αξία της ιδιοκτησίας η αξία που είχε αυτή στις 14 Ιουλίου, 1974."
Στο άρθρο 2 δίδεται η ερμηνεία του όρου "ιδιοκτησία". Σημαίνει:
"(α) Στην περίπτωση προσώπου που διαμένει ή συνήθως διαμένει στη Δημοκρατία, η ακίνητη ιδιοκτησία οπουδήποτε και αν βρίσκεται, καθώς επίσης και μετοχές εταιρειών των οποίων η ιδιοκτησία συνίσταται και από ακίνητη ιδιοκτησία.
(β) Στην περίπτωση προσώπου που δε διαμένει ή συνήθως δε διαμένει στη Δημοκρατία, ακίνητη ιδιοκτησία που βρίσκεται στη Δημοκρατία καθώς και μετοχές εταιρειών η ιδιοκτησία των οποίων συνίσταται και από ακίνητη ιδιοκτησία με την προϋπόθεση ότι τόσο η ακίνητη ιδιοκτησία όσο και οι μετοχές δεν αποκτήθηκαν με αγορά και εισαγωγή ξένου συναλλάγματος μεταξύ της 1ης Αυγούστου, 1980 και της ημερομηνίας της δημοσίευσης του παρόντος Τροποποιητικού Νόμου στην επίσημη Εφημερίδα της Δημοκρατίας."
Άρα λοιπόν η επίδικη μεταβίβαση η οποία διενεργήθηκε εκ μέρους ενός νομικού προσώπου (αιτήτρια εταιρεία) προς φυσικά πρόσωπα (μετόχους) εμπίπτει σαφέστατα στο πεδίο εφαρμογής του άρθρου 10 του Νόμου. Πρόκειται ασφαλώς για διάθεση ιδιοκτησίας. Δεν ευσταθεί ο ισχυρισμός των αιτητών ότι η απόφαση είναι ακυρωτέα εφόσον παρέλειψε να εξειδικεύσει σε αυτήν ο Διευθυντής εάν η μεταβίβαση την οποία έκρινε ως διάθεση έγινε υπό τη μορφή πώλησης, ανταλλαγής, μίσθωσης, δωρεάς ή εγκατάλειψης χρήσεως ή εκμεταλλεύσεως, των έννομων δηλαδή καταστάσεων που αναφέρονται στο άρθρο 10 του Νόμου ως περιλαμβανόμενες στην ευρεία έννοια του όρου "διάθεση" ιδιοκτησίας. Το άρθρο 10 αποτελεί απόφανση νομικής ρυθμίσεως η οποία παρέχει τη δυνατότητα στον εκάστοτε ερμηνευτή των σχετικών διατάξεων να αξιολογήσει τα πραγματικά περιστατικά της συγκεκριμένης περίπτωσης και να αποφασίσει κατά πόσο θα υπαχθούν αυτά στις πρόνοιες που αυτό επιτάσσει. Η διάταξη, όπως προαναφέρθηκε, αποτελεί μέρος των περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμων του 1980-1999 σκοπός των οποίων είναι η επιβολή και η είσπραξη φόρων για κεφαλαιουχικά κέρδη.
Στα άρθρα 3 και 4 του Νόμου προβλέπονται τα εξής:
"3(1) Ο Διευθυντής είναι υπεύθυνος για την καλήν και πιστήν εφαρμογήν του παρόντος Νόμου, επί τούτω δε δύναται να προβαίνη εις πάσαν ενέργειαν ήν ήθελε κρίνει αναγκαίαν ή σκόπιμον δια την εφαρμογήν των διατάξεων του παρόντος Νόμου.
(2) Η άσκησις εξουσιών και αρμοδιοτήτων αναφερομένων εις την εφαρμογήν του παρόντος Νόμου δύναται να ανατίθηται υπό του Διευθυντού εις έτερον ή ετέρους λειτουργούς του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων.
4. Τηρουμένων των διατάξεων του παρόντος Νόμου, και τηρουμένων των εν τω παρόντι Νόμω εμπεριεχομένων εξαιρέσεων, επί παντός κέρδους λόγω διαθέσεως ιδιοκτησίας, επιβάλλεται και καταβάλλεται φόρος κατά συντελεστήν είκοσι τοις εκατόν επί του τοιούτου κέρδους."
Παρέχεται συνακόλουθα η εξουσία στο Διευθυντή, αφού αξιολογήσει τα εκάστοτε δεδομένα και στοιχεία που έχει στη διάθεσή του, να εφαρμόσει το Νόμο μέσα στο πνεύμα που ο νομοθέτης θέλησε να δώσει στις συγκεκριμένες νομοθετικές διατάξεις ούτως ώστε να επιτευχθεί ο σκοπός του Νόμου. Για το θέμα της ερμηνείας των κανόνων δικαίου ο καθηγητής Ι.Σ. Σπυριδάκης αναφέρει στο σύγγραμμα του "Γενικές Αρχές" Εκδόσεις Αντ. Ν. Σάκκουλα, Αθήνα-Κομοτηνή 1985, τα ακόλουθα στη σελ.59:
"Σήμερα επικρατεί η καλούμενη αντικειμενή θεωρεία: Κατά την ερμηνεία του κανόνα δικαίου αναζητείται το πνεύμα του αντικειμενικοποιημένου νόμου, δηλαδή πώς μπορεί ο κανόνας δικαίου να επιτελέσει σε δεδομένο χρόνο και τόπο το σκοπό για τον οποίο θεσπίστηκε, όπως ο σκοπός αυτός μετασχηματίζεται ενόψει των σύγχρονων αντιλήψεων και αναγκών της κοινωνικής ζωής. Ουσιαστικά, δηλαδή, η αντικειμενική θεωρεία αντικαθιστά τη "βούληση του νομοθέτη" της υποκειμενικής θεωρίας με τη "βούληση του εφαρμοστή" του κανόνα δικαίου."
Έρευνα λοιπόν του σκοπού (ratio legis) του Νόμου μας οδηγεί στο συμπέρασμα ότι στην προκείμενη περίπτωση εύλογα κατέληξε στην απόφαση του ο Διευθυντής, αφού στάθμισε τα στοιχεία που είχε ενώπιόν του. Έκρινε ότι υπήρξε διάθεση ιδιοκτησίας, υπαγόμενη στη ρύθμιση του άρθρου 10, οι πρόνοιες του οποίου σκοπούν στην εξυπηρέτηση του κανόνα της φορολόγισης των κεφαλαιουχικών κερδών. Απέτυχαν οι αιτητές να αποδείξουν ότι είχε υποχρέωση από το Νόμο ο Διευθυντής να καθορίσει τη μορφή που η διάθεση ιδιοκτησίας προσλαμβάνει στην κάθε περίπτωση. Ούτε εξάλλου προκύπτει κάτι τέτοιο από τη γραμματική διατύπωση της επίμαχης διάταξης.
Απόλυτα σχετική με το ζήτημα είναι η απόφαση του Νικολάου, Δ., στην Προσφυγή Ιωάννης Κότσαπας & Υιοί Λτδ ν. Δημοκρατίας, που προαναφέρθηκε, από την οποία παραθέτω το ακόλουθο απόσπασμα (σελ.9-10):
"Δεν είναι ανάγκη, όταν μειώνεται το κεφάλαιο, να ρευστοποιούνται οι μετοχές στις οποίες αφορά η μείωση ώστε η επιστροφή κεφαλαίου να γίνεται σε μετρητά. Η επιστροφή μπορεί να γίνει και σε είδος, όπως π.χ. χρεώγραφα. Νοουμένου βέβαια ότι φαίνεται η αντιστοιχία. Και νοουμένου πάντοτε ότι δεν πρόκειται περί τεχνάσματος για την καταστρατήγηση της φορολογικής νομοθεσίας: βλ. Re Fraser (A & D) Ltd 1951 S.C. 394. Στην προκείμενη περίπτωση δεν προσδιορίστηκε εκ των προτέρων η αγοραία αξία της εν λόγω ακίνητης ιδιοκτησίας ώστε να συσχετισθεί με τη μείωση κεφαλαίου και, κατ΄ακολουθίαν, να διαπιστωθεί το πραγματικό ύψος του επιστραφέντος κεφαλαίου. Επομένως, δεν φαίνεται να επρόκειτο για περίπτωση αποπληρωμής ακυρωθέντος μετοχικού κεφαλαίου με είδος αντί με χρήμα. Τουναντίον, φαίνεται να αποτελούσε μηχανισμό που απέβλεπε να παρακάμψει τη συνήθη πορεία της αποξένωσης ακίνητης ιδιοκτησίας με στόχο τη μη απόδοση στο Κράτος του αντίστοιχου κεφαλαιουχικού κέρδους. Σημειώνω και ότι η αιτήτρια δεν παρουσίασε στοιχεία αναφορικά με τους σκοπούς για τους οποίους ιδρύθηκε για να τους συσχετίσει με τις δραστηριότητες από τις οποίες απέκτησε την ακίνητη ιδιοκτησία και τον προορισμό της. Έχω λοιπόν την άποψη πως σε αυτή την περίπτωση η μείωση μετοχικού κεφαλαίου, με τον τρόπο που έγινε, συνεπαγόταν διάθεση της μεταβιβασθείσας ακίνητης ιδιοκτησίας εντός της έννοιας του άρθρου 10 του Νόμου δίχως να ισχύει οποιαδήποτε από τις προβλεπόμενες εξαιρέσεις."
Συμφωνώ με τα πιο πάνω. Η διάθεση της ακίνητης ιδιοκτησίας των αιτητών με την παράλληλη μείωση του μετοχικού κεφαλαίου έγινε και στην προκείμενη περίπτωση για την αποφυγή της υποχρέωσης της καταβολής του προβλεπόμενου στο Νόμο φόρου. Σε αυτό συνηγορεί και η παράλειψή τους να προδιορίσουν την αγοραία αξία του κτήματος που μεταβιβάστηκε, ούτως ώστε να διαφανεί αν πράγματι ανταποκρινόταν το ποσό που θα προέκυπτε ως προϊόν διάθεσης στο αντίστοιχο της μείωσης κεφαλαίου, με τρόπο που θα δικαιολογούσε το επιχείρημα τους περί "αποπληρωμής" ακυρωθέντος κεφαλαίου. Τέτοιες διευκρινίσεις ουδέποτε έδωσαν οι αιτητές.
Υποστήριξαν διαζευκτικά ότι, αν θεωρηθεί η μεταβίβαση ως διάθεση ιδιοκτησίας, αυτή εμπίπτει στην έννοια της "ανταλλαγής" και επωφελείται της εξαίρεσης του άρθρου 10(γ) του Νόμου. Κρίνεται αβάσιμος και αυτός ο ισχυρισμός τους. Η έννοια της ανταλλαγής προσδιορίζεται στις περιπτώσεις όπου διενεργείται αμφίπλευρα η παροχή ιδιοκτησιών οι οποίες περιέρχονται στο καθένα από τα μέρη που τη διενεργούν. Η σχετική διάταξη είναι σαφής και δεν χρήζει περαιτέρω ερμηνείας. Αυτό το νόημα προκύπτει εξάλλου από την εγκύκλιο που επικαλέσθηκαν οι αιτητές. Η ανταλλαγή προϋποθέτει την ύπαρξη δύο ιδιοκτησιών που ανταλλάσσονται αμοιβαία. Συμπεριλαμβάνει και την περίπτωση διάλυσης εταιρείας με μεταβίβαση της ακίνητης ιδιοκτησίας της στους μετόχους. Δεν συνέβη κάτι τέτοιο στην παρούσα περίπτωση. Δεν υπήρξε δεύτερο μέρος που να επωφελήθηκε από τη μεταβίβαση. Ιδιοκτησία περιήλθε μόνο στους μετόχους προς τους οποίους μεταβιβάστηκε το ακίνητο. Ορθή ήταν λοιπόν η απόφαση του Διευθυντή να ταξινομήσει την περίπτωση στις πρόνοιες του άρθρου 10 του Νόμου. Η απόφαση του ήταν υπό τις περιστάσεις επαρκώς αιτιολογημένη. Δεν διαπιστώνω κανένα λόγο που να οδηγεί στην ακύρωση της.
Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα εναντίον των αιτητών.
Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.