|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(2001) 4 ΑΑΔ 660
30 Ιουλίου, 2001
[ΚΡΟΝΙΔΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΥΔΑΤΟΠΡΟΜΗΘΕΙΑΣ ΛΕΜΕΣΟΥ,
Αιτητές,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
1. ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
2. ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ,
Καθ' ων η αίτηση.
(Υπόθεση Αρ. 950/1999)
Φόρος Προστιθέμενης Αξίας ― Βεβαίωση ― Βεβαίωση του φόρου από τον ίδιο τον Έφορο Φ.Π.Α. χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του ― Άρθρο 34(1) του Ν. 246/90 ― Περιστάσεις ενεργοποίησης της διάταξης στην κριθείσα περίπτωση όπου τα σφάλματα και οι ελλείψεις στις φορολογικές δηλώσεις οφείλοντος στο ότι το υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο δεν ήταν εγγεγραμμένο στο Μητρώο Φ.Π.Α. κατά την κρίση περίοδο.
Προσφυγή βάσει του Άρθρου 146 του Συντάγματος ― Λόγοι ακυρώσεως ― Πλάνη περί τα πράγματα ή το νόμο ― Περιστάσεις της μη στοιχειοθέτησής της στην κριθείσα περίπτωση.
Διοικητικό Δίκαιο ― Γενικές Αρχές ― Η αρχή του estoppel ― Δεν ήταν σχετική με τις περιστάσεις της κριθείσας περίπτωσης.
Φόρος Προστιθέμενης Αξίας ― Βεβαίωση ― Χρονικά όρια ― Άρθρο 34(5)(β) του Ν. 246/90 ― Περιστάσεις εφαρμογής της διάταξης στην κριθείσα περίπτωση.
Οι αιτητές επεδίωξαν την ακύρωση της επιβολής σε βάρος τους φορολογίας προστιθέμενης αξίας για περίοδο κατά την οποία δεν ήσαν εγγεγραμμένοι στο Μητρώο Φ.Π.Α.
Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας την προσφυγή, αποφάσισε ότι:
1. Από την έκθεση της επίσκεψης ελέγχου διαπιστώθηκε ότι οι φορολογικές δηλώσεις του Συμβουλίου ήσαν ελλειπείς και περιείχαν σφάλματα γιατί δεν περιελάμβαναν διάφορα ποσά για τα οποία έπρεπε να αποδοθεί φόρος. Αυτό είναι δεδομένο και αποδεκτό από το Συμβούλιο αφού παραδέχεται ότι δεν περιέλαβε στις δηλώσεις του το φόρο εκροών γιατί, κατά την άποψή του, δεν ήταν υπόχρεο να το πράξει αφού κατά την περίοδο 1.2.93 μέχρι το 1998, δεν εισέπραξε κανένα ποσό ως φόρο προστιθέμενης αξίας ενόσω δεν ήταν εγγεγραμμένο στο Μητρώο και ο Έφορος αρνείτο να το εγγράψει. Ο ισχυρισμός αυτός είναι ανεδαφικός. Σύμφωνα με το Άρθρο 5(2) του Ν.246/90 "υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο είναι κάθε πρόσωπο που ασκεί επιχείριση σύμφωνα με την παράγραφο (2) του Άρθρου 2, εφόσον έχει εγγραφεί ως τέτοιο στο Μητρώο ΦΠΑ ή οφείλει να εγγραφεί σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου".
Το Συμβούλιο όφειλε να εγγραφεί στο Μητρώο. Η άρνηση του Εφόρου να το εγγράψει στο Μητρώο ακυρώθηκε από το Ανώτατο Δικαστήριο, κατόπιν προσφυγής του ιδίου του Συμβουλίου. Η ακύρωση ανατρέχει στο χρόνο λήψης της απόφασης. Ορθά ο Έφορος κατ' εφαρμογή και συμμορφούμενος με την ακυρωτική απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου ενέγραψε αναδρομικά το Συμβούλιο στο Μητρώο ΦΠΑ. Ο Έφορος δεν είχε άλλη εκλογή παρά να σεβαστεί το δεδικασμένο που δημιούργησε η ακυρωτική αυτή υπόθεση.
Άρα το Συμβούλιο ήταν υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο και οι φορολογικές δηλώσεις του ήσαν ελλειπείς και περιείχαν σφάλματα. Ορθά κατά συνέπεια ο Έφορος εφάρμοσε το Άρθρο 34(1) του Νόμου.
Σύμφωνα με τις αρχές του διοικητικού δικαίου και της νομολογίας, οι οποίες διέπουν φορολογικές αποφάσεις, το Δικαστήριο περιορίζεται στον έλεγχο της νομιμότητας της πράξης και στη διακρίβωση του κατά πόσο η διοίκηση έχει υπερβεί τα ακραία όριά της.
2. Δεν προσδιορίζεται στην αγόρευση του Συμβουλίου οποιαδήποτε πλάνη ως προς οποιοδήποτε πραγματικό γεγονός. Ο μόνος ισχυρισμός είναι ότι το Συμβούλιο δεν εισέπραξε ΦΠΑ κατά την επίδικη χρονική διάρκεια. Αλλά αυτό ήταν ήδη γνωστό στον Έφορο, επισημαίνεται δε στην έκθεση του λειτουργού που διεξήγαγε τον έλεγχο.
3. Η αναφορά στο δόγμα του Εstoppel είναι άσχετη με την υπό εξέταση υπόθεση και δεν μπορεί να τύχει εφαρμογής. Η απόφαση του Εφόρου να εγγράψει αναδρομικά το Συμβούλιο στο Μητρώο ΦΠΑ, συμμορφούμενο με την ακυρωτική απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου, ήταν όχι μόνο εύλογη αλλά και υποχρεωτική γι' αυτόν. Ο Έφορος άσκησε τη διακριτική του εξουσία εύλογα, με καλή πίστη και με βάση τις αρχές της χρηστής διοίκησης.
4. Παρέχεται στην παρούσα περίπτωση επαρκής αιτιολογία η οποία συμπληρώνεται, σύμφωνα και με τη νομολογία από το περιεχόμενο του φακέλου.
5. Τα χρονικά πλαίσια μέσα στα οποία ο Έφορος νομιμοποιείται να προβεί σε βεβαίωση φόρου προβλέπονται από το Άρθρο 34(5)(β) το οποίο καθιστά τη βεβαίωση δυνατή μέχρι ένα χρόνο μετά που τα αποδεικτικά στοιχεία περιήλθαν σε γνώση του Εφόρου. Στην παρούσα υπόθεση η έρευνα του Εφόρου ολοκληρώθηκε την 1.7.99 και η βεβαίωση έγινε στις 13.7.99, εντός των χρονικών ορίων που τάσσει το πιο πάνω άρθρο του Νόμου.
Η επίδικη απόφαση δεν έχει αναδρομική ισχύ με την έννοια που το Συμβούλιο της αποδίδει. Ο ίδιος ο νόμος προβλέπει ότι όπου γίνεται βεβαίωση με βάση το Άρθρο 34(1) ο χρόνος αρχίζει να τρέχει από τη στιγμή που τα αποδεικτικά στοιχεία περιέλθουν σε γνώση του Εφόρου.
Η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.
Αναφερόμενες υποθέσεις:
Συμβούλιο Υδατοπρομήθειας Λεμεσού v. Κυπριακής Δημοκρατίας, Υπόθ. Αρ. 156/96, ημερ. 20.3.1998,
Kokos Athanasiou Motors Ltd v. Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 21,
G & Galibers Ltd v. Δημοκρατίας (1999) 3 Α.Α.Δ. 533,
A & A Constantinou Bros Ltd v. Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 43,
Φράγκου v. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 270,
Spillane v. Customs and Excise Commissioners, S.T.S. [1990] 212.
Προσφυγή.
Προσφυγή με την οποία οι αιτητές ζητούν δήλωση του Δικαστηρίου ότι η απόφαση του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας η οποία κοινοποιήθηκε στους αιτητές με επιστολή ημερομηνίας 13/7/1999 με την οποίαν βεβαιώθηκε η επιστροφή στους αιτητές του ποσού των ΛΚ124.418,84 μόνον και/ή με την οποία επιβλήθηκε Φόρος εκροών που αναλογεί σε φορολογητέες παραδόσεις ή παροχές θετικού συντελεστή ύψους ΛΚ144..141,59 είναι άκυρη.
Ρ. Καλλιγέρου για Χρ. Δημητριάδη και Σία, για τους Αιτητές.
Ε. Αντωνίου, για τους Καθ΄ων η αίτηση.
Cur. adv. vult.
ΚΡΟΝΙΔΗΣ, Δ.: Οι αιτητές, το Συμβούλιο Υδατοπρομήθειας Λεμεσού (το Συμβούλιο), με αίτησή του στον Έφορο Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, ημερ. 5.12.91, πέτυχε την εγγραφή του στο Μητρώο και την έκδοση του σχετικού πιστοποιητικού. Το Συμβούλιο ήταν υπόχρεο για καταβολή του φόρου για περιορισμένο χρονικό διάστημα, από την εγγραφή του την 1.7.92 μέχρι 31.12.93. Αντικείμενο της φορολογίας κατά την εν λόγω περίοδο ήταν, βασικά, η παροχή υπηρεσιών προς το Συμβούλιο Βελτιώσεως Αμαθούντος. Από 1.1.94 το αιτούν Συμβούλιο έπαυσε να συναλλάσσεται με το Συμβούλιο Βελτιώσεως Αμαθούντος. Γι' αυτό στις 25.1.94 ζητήθηκε η ακύρωση της εγγραφής στο μητρώο δεδομένου ότι οι εκροές με θετικό συντελεστή δεν ξεπερνούσαν πια το όριο των £12.000. Ο Έφορος ΦΠΑ αποδέχθηκε το αίτημα και ακύρωσε την εγγραφή με ισχύ από 1.1.94.
Στις 22.2.95 το Συμβούλιο με επιστολή του δικηγόρου του επανέθεσε το θέμα εγγραφής του στο Μητρώο. Στην επιστολή αυτή ο δικηγόρος του Συμβουλίου παραθέτει την άποψή του για την ορθή ερμηνεία του άρθρου 45 του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (αρ.246/90) για να εισηγηθεί "να παραμείνει το Συμβούλιο εγγεγραμμένο στο Μητρώο αναδρομικά από την ημερομηνία εγγραφής του αφού η αλληλογραφία που ακολούθησε βασίστηκε πάνω σε λανθασμένη νομική ερμηνεία".
Στις 25.4.95 το Συμβούλιο, αφού αναφέρθηκε στην επιστολή της 22.2.95, υπέβαλε γραπτή αίτηση εγγραφής η οποία όμως απορρίφθηκε από τον Έφορο.
Το Συμβούλιο κατέθεσε την προσφυγή αρ. 156/96 εναντίον της απορριπτικής απόφασης του Εφόρου ζητώντας την ακύρωσή της και εγγραφή του στο τηρούμενο Μητρώο ΦΠΑ.
Το Ανώτατο Δικαστήριο με απόφασή του ημερ. 20.3.1998 ακύρωσε την άρνηση του Εφόρου να εγγράψει το Συμβούλιο για πλάνη περί την έννοια του Νόμου. (Βλέπε: Συμβούλιο Υδατοπρομήθειας Λεμεσού ν. Κυπριακής Δημοκρατίας, Προσφυγή Αρ. 156/96, ημερ. 20.3.1998).
Ο λόγος για τον οποίο το Συμβούλιο επιδίωξε τόσο πεισματικά την εγγραφή του στο Μητρώο ΦΠΑ ήταν το όφελος που θα προσκόμιζε από την εγγραφή του. Συγκεκριμένα στη σελίδα 6 της πιο πάνω απόφασης ο Νικήτας, Δ. αναφέρει:-
"Επειδή το εμφιαλωμένο νερό είναι είδος πρώτης ανάγκης η πώληση του φορολογείται με μηδενικό συντελεστή (παράρτημα ΙΙ, παράγραφος VII του άρθρ. 27 του ν. 246/90). Αυτό σημαίνει στην πράξη πως δεν επιβαρύνεται καθόλου ο καταναλωτής γιατί δεν εισπράσσεται κανένα ποσό. Ωστόσο η φορολόγηση με συντελεστή μηδέν τοις εκατόν παρέχει ένα ευεργέτημα, που το Συμβούλιο θα έχει αν εγγραφεί. Σύμφωνα με το θεμελιακής σημασίας άρθρ. 25, ιδιαίτερα τις παραγράφους 3 και 4, η φορολόγηση με αυτό το συντελεστή συνεπάγεται ελάφρυνση με τη μορφή πιστώσεων του φόρου εισροών. Όπως αναφέρει ο Halsbury's Laws of England, 4η έκδοση, τόμος 12, παράγραφος 904 στη σελ. 322:
"Τhe affect of a supply being zero-rated is that the supply is taxable although the rate of tax in respect of it can be deducted or reclaimed and, unless he is exempted from registration, the supplier must be registered.""
Ο Έφορος, συμμορφούμενος με την πιο πάνω απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου, με βάση την οποία το Συμβούλιο δεν θεωρήθηκε Οργανισμός Δημοσίου Δικαίου ώστε να τυγχάνει εφαρμογής το άρθρο 45 του Ν. 246/90, ενέγραψε αναδρομικά το Συμβούλιο στο τηρούμενο Μητρώο ΦΠΑ. Απέστειλε δε σχετική επιστολή στο Συμβούλιο, ημερ. 15.4.1998.
Το Επαρχιακό Γραφείο ΦΠΑ, ασκώντας τις εξουσίες του με βάση το νόμο, διενήργησε έλεγχο στα υποστατικά του Συμβουλίου, η οποία άρχισε στις 11.11.1998 και ολοκληρώθηκε την 1.7.1999. Ζητήθηκαν από το Συμβούλιο τα βιβλία και τα αρχεία, τα οποία τηρούσαν για την περίοδο από 1.2.93 μέχρι 30.4.99, για να εξετασθούν σε σχέση με τα υποβληθέντα στοιχεία στις φορολογικές δηλώσεις για την ίδια περίοδο.
Το Συμβούλιο διαμαρτυρήθηκε για την τέτοια ενέργεια του Εφόρου με επιστολή ημερ. 14.1.99. Θεωρώ σκόπιμο να παραθέσω το περιεχόμενο της επιστολής που περιέχει ουσιαστικά και το παράπονο του Συμβουλίου που εκφράζεται και στην προσφυγή του.
"Αναφερόμαστε στο πιο πάνω θέμα και παρατηρούμε τα ακόλουθα:
Μετά την αναδρομική εγγραφή του Συμβουλίου στο Μητρώο Φ.Π.Α., Λειτουργοί της Υπηρεσίας σας ζητούν όπως τους παρουσιάσουμε στοιχεία αναφορικά με τους φόρους εκροών που τυχόν θα είχαμε εισπράξει αν τυχόν είμασταν εγγεγραμμένοι στο μητρώο Φ.Π.Α. κατά τα έτη που η Υπηρεσία σας αρνείτο να μας εγγράψει. Παρόλο που δεν διευκρινίστηκε σαφώς από τους Λειτουργούς σας ο σκοπός μιας τέτοιας έρευνας, σπεύδουμε να διαμαρτυρηθούμε εκ των προτέρων, στο μέτρο που η έρευνα αυτή αποσκοπεί στη χρέωση και/ή συμψηφισμό του Συμβουλίου με τους φόρους εκροών που δικαιολογημένα και νόμιμα δεν είχε τότε εισπράξει.
Από νομική συμβουλή που έχουμε λάβει, γνωρίζουμε πως μια τέτοια ενέργεια σας θα προσέκρουε με την αρχή της νομιμότητας, της χρηστής διοίκησης και της καλής πίστης.
Επιφυλάσσουμε ως εκ τούτου όλα τα δικαιώματα μας αναφορικά με το θέμα αυτό.".
Από την εξέταση των τηρουμένων βιβλίων και αρχείων διαπιστώθηκαν τα ακόλουθα:-
(α) Οι αιτητές παρέλειψαν να αποδώσουν φόρο εκροών ύψους £146.208,83 που αναλογούσε στις φορολογητέες παραδόσεις αγαθών κα παροχές υπηρεσιών για την περίοδο από 1.2.93 μέχρι 30.4.98.
(β) Οι αιτητές παρέλειψαν να αποδώσουν φόρο εκροών £2.076,34 ο οποίος αναλογούσε σε φορολογητέες παροχές υπηρεσιών (νέες συνδέσεις μετρητών νερού σε καταναλωτές) για την περίοδο από 1.5.98 μέχρι 31.7.98.
(γ) Οι αιτητές πιστώθηκαν με ποσό ύψους £23.122,59 ως φόρο εισροών χωρίς να παρέχεται δικαίωμα για πίστωση με βάση τις διατάξεις της περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νομοθεσίας (Ν. 246/90). Συγκεκριμένα:
I. Ποσό ύψους £5.943,11 ήταν φόρος ο οποίος επιβάρυνε τις δαπάνες αγοράς αγαθών ή υπηρεσιών οι οποίες αποδίδονταν σε συναλλαγές οι οποίες ήσαν εκτός αντικειμένου του ΦΠΑ και είχαν πραγματοποιηθεί στη φορολογική περίοδο 1.1.94 - 30.4.98, δυνάμει του άρθρου 25(4) του Νόμου 246/90.
ΙΙ. Ποσό ύψους £332,49 ήταν φόρος ο οποίος επιβάρυνε τις δαπάνες αγοράς αγαθών ή υπηρεσιών οι οποίες αποδίδονταν σε συναλλαγές οι οποίες ήσαν εκτός αντικειμένου του ΦΠΑ και είχαν πραγματοποιηθεί στη φορολογική περίοδο 1.5.98 - 31.7.98, δυνάμει του άρθρου 25(4) του Νόμου 246/90.
ΙΙΙ. Ποσό ύψους £17.349,99 (ποσό £16.167,70 αφορούσε την περίοδο 1.1.94-30.4.98 και το ποσό £679,29 αφορούσε την περίοδο 1.5.98-30.4.99) ήταν φόρος ο οποίος επιβάρυνε τις δαπάνες που αφορούν την παράδοση υλικών ή την παροχή υπηρεσιών για εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία, δυνάμει του άρθρου 25(13)(α) του Νόμου 246/90.
IV. Ποσό ύψους £39,03 δεν είχε καταχωρηθεί στη μερίδα του φόρου εισροών αρνητικά εφόσον οι αιτητές είχαν εκδώσει πιστωτική σημείωση στις 4.1.94.
Με βάση τα πιο πάνω δεδομένα οι αρμόδιοι λειτουργοί της Υπηρεσίας ΦΠΑ έκριναν ότι οι αιτητές δεν απέδωσαν ολόκληρο το ποσό του φόρου εκροών, ο οποίος αναλογούσε στις φορολογητέες παραδόσεις αγαθών και/ή φορολογητέες παροχές υπηρεσιών που πραγματοποίησαν κατά τις φορολογικές περιόδους από 1.2.93 μέχρι 30.4.99. Στη διαπίστωση αυτή κατέληξαν αφού προέβησαν στις ακόλουθες ενέργειες:
(α) Προέβησαν σε δειγματολογικό έλεγχο των εντολών είσπραξης στη φορολογική περίοδο 1.11.93-31.12.93. Από τον έλεγχο διαπιστώθηκε ότι οι αιτητές είχαν πραγματοποιήσει φορολογητέες παραδόσεις αγαθών και φορολογητέες παροχές υπηρεσιών χωρίς να αποδώσουν τον ανάλογο φόρο εκροών.
(β) Προέβησαν σε δειγματολογικό έλεγχο των εντολών είσπραξης στη φορολογική περίοδο 1.1.94-30.4.94. Από τον έλεγχο διαπιστώθηκε ότι οι αιτητές είχαν πραγματοποιήσει φορολογητέες παραδόσεις αγαθών και φορολογητέες παροχές υπηρεσιών χωρίς να αποδώσουν τον ανάλογο φόρο εκροών.
(γ) Προέβησαν σε δειγματολογικό έλεγχο των εντολών είσπραξης στη φορολογική περίοδο 1.5.98-31.7.98. Από τον έλεγχο διαπιστώθηκε ότι οι αιτητές είχαν πραγματοποιήσει φορολογητέες παραδόσεις αγαθών και φορολογητέες παροχές υπηρεσιών χωρίς να αποδώσουν τον ανάλογο φόρο εκροών.
(δ) Υπολόγισαν ότι οι αιτητές δεν απέδωσαν φόρο εκροών ύψους £146.208,83 από την πραγματοποίηση φορολογητέων παραδόσεων αγαθών και παροχή υπηρεσιών στην περίοδο από 1.2.93 μέχρι 30.4.98.
(ε) Υπολόγισαν ότι οι αιτητές δεν απέδωσαν φόρο εκροών ύψους £2.076,34 από την πραγματοποίηση φορολογητέων παραδόσεων αγαθών και παροχή υπηρεσιών στην περίοδο από 1.5.98 μέχρι 31.7.98.
Με βάση τις πιο πάνω διαπιστώσεις ο Έφορος έκρινε ότι οι φορολογικές δηλώσεις τις οποίες το Συμβούλιο υπέβαλε για τις φορολογικές περιόδους από 1.2.93-30.4.99 ήσαν ελλειπείς και/ή περιείχαν σφάλματα. Ως εκ τούτου προέβηκε σε βεβαίωση φόρου για μεν το φόρο εκροών δυνάμει του άρθρου 34(1) του Νόμου 246/90 χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του, για δε το φόρο εισροών δυνάμει του άρθρου 34(2). Η επίδικη απόφαση περιέχεται στην επιστολή, ημερ. 13.7.99, που απεστάλη προς το Συμβούλιο και έχει ως εξής:-
"Αναφέρομαι στην επίσκεψη ελέγχου που πραγματοποιήσαμε στο Συμβούλιο και που ολοκληρώθηκε στις 1/7/1999 και σας πληροφορώ ότι από την εξέταση των βιβλίων και αρχείων που τηρείτε για τις φορολογικές περιόδους από 1/2/93 μέχρι 30/4/99 έχουν διαπιστωθεί τα ακόλουθα που επηρεάζουν τις φορολογικές σας υποχρεώσεις:
Α. Παραλείψατε να αποδώσετε φόρο εκροών ύψους £146.208,83 που αναλογεί στις φορολογητέες με θετικό συντελεστή παραδόσεις και παροχές που πραγματοποιήσατε κατά την περίοδο 1/2/93-30/4/98.
Β. Παραλείψατε να αποδώσετε φόρο £2.076,34 που αναλογεί στις υπηρεσίες παροχής νέων συνδέσεων στη φορολογική περίοδο 1/5/98-31/7/98.
Γ. Δεν δικαιούστε πίστωση φόρου εισροών ύψους £5.943,11 για τις φορολογικές περιόδους από 1/1/94 μέχρι 30/4/98 όπως αναλύεται στο παράρτημα 1 και που αποδίδεται σε εκτός αντικειμένου του ΦΠΑ συναλλαγές.
Δ. Δεν δικαιούστε πίστωση φόρου εισροών ύψους £332,49 στη φορολογική περίοδο 1/5/98-31/7/98 που σύμφωνα με στοιχεία που δώσατε αποδίδεται σε εκτός αντικειμένου συναλλαγές.
Ε. Δεν παρέχεται δικαίωμα πίστωσης φόρου ύψους £16.167,70 για τις φορολογικές περιόδους από 1/1/94 μέχρι 30/4/98 και £679,29 για τις φορολογικές περιόδους από 1/5/98 μέχρι 30/4/99 που αφορά εργασίες σε ακίνητο ιδιοκτησία με βάση το άρθρο 25(13)(α) του Νόμου 246/90.
ΣΤ. Δεν διενεργήσατε αρνητική καταχώρηση ύψους £39,03 στη μερίδα του φόρου που δύναται να πιστωθεί για την πιστωτική σημείωση με αριθμό 0302 ημερομηνίας 4/1/94.
2. Ενόψει των πιο πάνω το ποσό των £171.446,79 (£146.208,83 + £2.076,34 + £5.943,11 + £332,49 + £16.167,70 + £679,29 + £39,03) βεβαιώνεται ως οφειλόμενος φόρος με βάση το άρθρο 34(1) και (2) του περί Φ.Π.Α. Νόμου του 1990.
3.Λαμβάνοντας υπόψη τις αρχές της Χρηστής Διοίκησης ο οφειλόμενος φόρος που δεν αποδώσατε κατά την περίοδο από 1/2/93 μέχρι 30/4/98 ύψους £2.067,24 δεν απαιτείται να καταβληθεί. Το ποσό αυτό έχει υπολογισθεί ως ακολούθως:
£σεντ
Φόρος εκροών που αναλογεί σε φορολογητέες
παραδόσεις ή παροχές θετικού συντελεστή 146.208,83
Φόρος εισροών που αναλογεί στις πιο πάνω
παραδόσεις 144.141,59
Διαφορά £2.067,24 ========
Οι φορολογικές σας δηλώσεις έχουν αναπροσαρμοσθεί όπως φαίνονται στον πίνακα που επισυνάπτεται.
4. Το πιστωτικό σας υπόλοιπο ύψους £293.798,39 μειώνεται, κατά £169.379,55 (£171.446,79 - £2.067,24), σε £124.418,84 το οποίο εγκρίνεται για άμεση επιστροφή αφού ληφθούν υπόψη τυχόν χρηματικές επιβαρύνσεις και τόκος όπως προνοούνται από τη Νομοθεσία.".
Εναντίον της απόφασης αυτής καταχωρήθηκε η παρούσα προσφυγή με το εξής αιτητικό:-
"Δήλωση και/ή διακήρυξη του Σεβαστού Δικαστηρίου ότι η απόφαση του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας η οποία κοινοποιήθηκε στους Αιτητές με επιστολή ημερομηνίας 13/7/1999 με την οποίαν βεβαιώθηκε η επιστροφή στους αιτητές του ποσού των ΛΚ124.418,84 μόνον και/ή με την οποία επιβλήθηκε Φόρος εκροών που αναλογεί σε φορολογητέες παραδόσεις ή παροχές θετικού συντελεστή ύψους ΛΚ144.141,59 και η οποία επισυνάπτεται ως Επισύναψη "Α" στην παρούσα, είναι εξ ολοκλήρου άκυρη και/ή παράνομη και/ή ελήφθη κατά παράβαση του Νόμου και/ή του Συντάγματος και στερείται οποιουδήποτε νομικού αποτελέσματος.".
Ως πρώτο και κύριο λόγο ακύρωσης το Συμβούλιο αποδίδει στον Έφορο πλάνη περί το νόμο και τα πράγματα. Ισχυρίζεται ότι δεν συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις εφαρμογής του άρθρου 34(1) του νόμου.
Το άρθρο 34(1) έχει ως εξής:-
"34(1) Σε περίπτωση κατά την οποία οποιοδήποτε πρόσωπο παραλείπει να υποβάλει τις φορολογικές δηλώσεις που απαιτούνται σύμφωνα με τον παρόντα Νόμο ή δεν τηρεί τα αναγκαία έγγραφα ούτε παρέχει τις αναγκαίες διευκολύνσεις για επαλήθευση των φορολογικών δηλώσεων, ή όταν ο Έφορος κρίνει ότι οι φορολογικές δηλώσεις που υποβλήθηκαν είναι ελλιπής ή ότι περιέχουν σφάλματα, τότε ο Έφορος μπορεί να βεβαιώσει το ποσό του οφειλόμενου φόρου χρησιμοποιώντας κατά τον καλύτερο δυνατό τρόπο την κρίση του και στη συνέχεια να ειδοποιήσει σχετικά το πρόσωπο αυτό.".
Σύμφωνα με την ορθή ερμηνεία του πιο πάνω άρθρου και τη νομολογία, ο Έφορος νομιμοποιείται να ασκήσει τις εξουσίες του εάν συντρέχει οποιεσδήποτε από τις προϋποθέσεις που θέτει η διάταξη. (Βλέπε: Kokos Athanasiou Motors Ltd. v. Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 21).
Από την έκθεση της επίσκεψης ελέγχου (Παράρτημα Α - Ερυθρό 53) διαπιστώθηκε ότι οι φορολογικές δηλώσεις του Συμβουλίου ήσαν ελλειπείς και περιείχαν σφάλματα γιατί δεν περιελάμβαναν διάφορα ποσά για τα οποία έπρεπε να αποδοθεί φόρος. Αυτό είναι δεδομένο και αποδεκτό από το Συμβούλιο αφού παραδέχεται ότι δεν περιέλαβε στις δηλώσεις του το φόρο εκροών γιατί, κατά την άποψή του, δεν ήταν υπόχρεο να το πράξει αφού κατά την περίοδο 1.2.93 μέχρι το 1998, δεν εισέπραξε κανένα ποσό ως φόρο προστιθέμενης αξίας ενόσω δεν ήταν εγγεγραμμένο στο Μητρώο και ο Έφορος αρνείτο να το εγγράψει. Ο ισχυρισμός αυτός είναι ανεδαφικός. Σύμφωνα με το άρθρο 5(2) "υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο είναι κάθε πρόσωπο που ασκεί επιχείριση σύμφωνα με την παράγραφο (2) του άρθρου 2, εφόσον έχει εγγραφεί ως τέτοιο στο Μητρώο ΦΠΑ ή οφείλει να εγγραφεί σύμφωνα με τις διατάξεις του παρόντος νόμου".
Το Συμβούλιο όφειλε να εγγραφεί στο Μητρώο. Η άρνηση του Εφόρου να το εγγράψει στο Μητρώο ακυρώθηκε από το Ανώτατο Δικαστήριο, (Βλέπε: Συμβούλιο Υδατοπρομήθειας Λεμεσού (πιο πάνω)), κατόπιν προσφυγής του ιδίου του Συμβουλίου. Η ακύρωση ανατρέχει στο χρόνο λήψης της απόφασης. Ορθά ο Έφορος κατ' εφαρμογή και συμμορφούμενος με την ακυρωτική απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου ενέγραψε αναδρομικά το Συμβούλιο στο Μητρώο ΦΠΑ. Ο Έφορος δεν είχε άλλη εκλογή παρά να σεβαστεί το δεδικασμένο που δημιούργησε η ακυρωτική αυτή υπόθεση.
Καταλήγω ότι το Συμβούλιο ήταν υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο και ότι οι φορολογικές δηλώσεις του ήσαν ελλειπείς και περιείχαν σφάλματα. Ορθά κατά συνέπεια ο Έφορος εφάρμοσε το άρθρο 34(1) του νόμου.
Σύμφωνα με τις αρχές του διοικητικού δικαίου και της νομολογίας, οι οποίες διέπουν φορολογικές αποφάσεις, το Δικαστήριο περιορίζεται στον έλεγχο της νομιμότητας της πράξης και στη διακρίβωση του κατά πόσο η διοίκηση έχει υπερβεί τα ακραία όριά της. (Βλέπε: G & Galibers Ltd. v. Δημοκρατίας (1999) 3 Α.Α.Δ. 533 και A & A Constantinou Bros Ltd. v. Δημοκρατίας (2000) 3 Α.Α.Δ. 43).
Προβάλλει επίσης το Συμβούλιο τον ισχυρισμό ότι η επίδικη απόφαση ήταν προϊόν πλάνης του Εφόρου περί τα πράγματα. Δεν προσδιορίζεται στην αγόρευση του Συμβουλίου οποιαδήποτε πλάνη ως προς οποιοδήποτε πραγματικό γεγονός. Ο μόνος ισχυρισμός είναι ότι το Συμβούλιο δεν εισέπραξε ΦΠΑ κατά την επίδικη χρονική διάρκεια. Αλλά αυτό ήταν ήδη γνωστό στον Έφορο, επισημαίνεται δε στην έκθεση του λειτουργού που διεξήγαγε τον έλεγχο. Σύμφωνα με τη νομολογία του Συμβουλίου Επικρατείας της Ελλάδος "ο λόγος περί πλάνης τυγχάνει απορριπτέος οσάκις προβάλλεται αορίστως και δεν αποδεικνύεται εκ των στοιχείων του φακέλου ή υπ΄ αυτού του αιτούντος". (Βλέπε: Πορίσματα Νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας (1929-1959), σελ. 267 και 268).
Ο λόγος ακύρωσης, συνεπώς, για πλάνη περί το νόμο και τα πράγματα κρίνεται ανεδαφικός και απορρίπτεται.
Ως δεύτερο πολλαπλό λόγο ακύρωσης το Συμβούλιο προβάλλει την "κακή χρήση της διακριτικής εξουσίας, παράβαση των αρχών της χρηστής διοίκησης, της καλής πίστης και της εμπιστοσύνης του πολίτη προς τη διοίκηση".
Στην πολυσέλιδη αγόρευση των δικηγόρων του Συμβουλίου επ' αυτού του λόγου ακύρωσης, δεν αναφέρονται συγκεκριμένες περιστάσεις ή γεγονότα που να οδηγούν στο συμπέρασμα ότι υπήρξε κακή χρήση της διακριτικής εξουσίας ή παράβαση των αρχών της χρηστής διοίκησης και καλής πίστης. Προβάλλεται σε έκταση η σχετική νομολογία χωρίς οποιαδήποτε σύνδεση με τα γεγονότα της παρούσας υπόθεσης.
Αναπαράγονται οι ίδιοι ισχυρισμοί και τα ίδια επιχειρήματα όπως έχουν εξετασθεί προηγουμένως για τον πρώτο λόγο ακύρωσης. Είναι ο ισχυρισμός του Συμβουλίου ότι δεν εισέπραξε φόρο κατά τον επίδικο χρόνο γιατί δεν ήταν εγγεγραμμένο στο Μητρώο και ότι ο Έφορος έπρεπε να απαιτήσει φόρο από το έτος 1998 μόνο (όχι αναδρομικά) με αφετηρία την απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου Συμβούλιο Υδατοπρομήθειας Λεμεσού (πιο πάνω) και κατά συνέπεια, συμπεραίνει, ότι δεν τυγχάνει εφαρμογής το άρθρο 34(1) του νόμου. Τα επιχειρήματα αυτά έχουν εξετασθεί πιο πάνω, στον πρώτο λόγο ακύρωσης και βρέθηκε ότι δεν ευσταθούν. Επίσης αποφαίνομαι ότι η αναφορά στο δόγμα του Εstoppel είναι άσχετη με την υπό εξέταση υπόθεση και δεν μπορεί να τύχει εφαρμογής. Η απόφαση του Εφόρου να εγγράψει αναδρομικά το Συμβούλιο στο Μητρώο ΦΠΑ, συμμορφούμενο με την ακυρωτική απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου, ήταν όχι μόνο εύλογη αλλά και υποχρεωτική γι' αυτόν. Ο Έφορος άσκησε τη διακριτική του εξουσία εύλογα, με καλή πίστη και με βάση τις αρχές της χρηστής διοίκησης.
Και ο δεύτερος πολλαπλός λόγος ακύρωσης είναι ανεδαφικός και απορρίπτεται. Απορρίπτεται επίσης και ο τρίτος λόγος ακύρωσης αυτός της υπέρβασης και/ή κατάχρησης εξουσίας που συνάδει με τα πιο πάνω και απαντάται ευθέως. Εξάλλου, οι ισχυρισμοί αυτοί είναι οι ίδιοι που προβλήθηκαν στο δεύτερο λόγο ακύρωσης (πιο πάνω).
Με τον τέταρτο λόγο ακύρωσης προβάλλεται ο ισχυρισμός ότι η επίδικη απόφαση είναι αναιτιολόγητη. Προβάλλεται και πάλιν η νομολογία επί του θέματος, χωρίς να εξειδικεύεται σε ποιό σημείο πάσχει η αιτιολογία. Έχω παραθέσει την απόφαση του Εφόρου πιο πάνω. Είμαι της γνώμης ότι παρέχεται επαρκής αιτιολογία η οποία συμπληρώνεται, σύμφωνα και με τη νομολογία από το περιεχόμενο του φακέλου (Βλέπε: Φράγκου ν. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 270).
Απορρίπτεται, κατά συνέπεια, και ο τέταρτος λόγος ακύρωσης.
Με τον πέμπτο και τελευταίο λόγο ακύρωσης προβάλλεται ο ισχυρισμός ότι με την επίδικη απόφαση του Εφόρου επιβλήθηκε φορολογία αναδρομικά κατά παράνομο τρόπο. Από τη γραπτή αγόρευση των δικηγόρων του Συμβουλίου δεν κατέστη δυνατό να αντιληφθώ σε ποιά αναδρομικότητα αναφέρεται. Εάν, δηλαδή, αναφέρεται στην απόφαση του Εφόρου να εγγράψει το Συμβούλιο αναδρομικά στο Μητρώο ΦΠΑ ή στο γεγονός ότι το φορολόγησε από το 1993 και εντεύθεν. Εάν εννοεί το πρώτο, η απόφαση του Εφόρου να εγγράψει αναδρομικά το Συμβούλιο στο Μητρώο δεν προσβάλλεται με την παρούσα προσφυγή. Η απόφαση εκείνη ήταν ξεχωριστή διοικητική πράξη η οποία δεν προσβλήθηκε από το Συμβούλιο με προσφυγή βάσει του Άρθρου 146 του Συντάγματος. Κατά συνέπεια, δεν μπορεί να εξεταστεί.
Αν εννοεί το δεύτερο, ο ισχυρισμός αυτός είναι ανεδαφικός.
Τα χρονικά πλαίσια μέσα στα οποία ο Έφορος νομιμοποιείται να προβεί σε βεβαίωση φόρου προβλέπονται από το άρθρο 34(5)(β) το οποίο καθιστά τη βεβαίωση δυνατή μέχρι ένα χρόνο μετά που τα αποδεικτικά στοιχεία περιήλθαν σε γνώση του Εφόρου. Στην παρούσα υπόθεση η έρευνα του Εφόρου ολοκληρώθηκε την 1.7.99 και η βεβαίωση έγινε στις 13.7.99, εντός των χρονικών ορίων που τάσσει το πιο πάνω άρθρο του νόμου.
Είμαι της γνώμης ότι η επίδικη απόφαση δεν έχει αναδρομική ισχύ με την έννοια που το Συμβούλιο της αποδίδει. Ο ίδιος ο νόμος προβλέπει ότι όπου γίνεται βεβαίωση με βάση το άρθρο 34(1) ο χρόνος αρχίζει να τρέχει από τη στιγμή που τα αποδεικτικά στοιχεία περιέλθουν σε γνώση του Εφόρου (Βλέπε: Spillane v. Customs and Excise Commissioners S.T.S. [1990] 212).
Για όλους τους πιο πάνω λόγους, η προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.
Η επίδικη απόφαση επικυρώνεται.
Η�προσφυγή απορρίπτεται με έξοδα.