|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
ECLI:CY:AD:2022:C70
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
(Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 73/15)
22 Φεβρουαρίου, 2022
[ΓΙΑΣΕΜΗΣ, ΨΑΡΑ-ΜΙΛΤΙΑΔΟΥ, ΣΩΚΡΑΤΟΥΣ,
ΔΗΜΗΤΡΙΑΔΟΥ-ΑΝΔΡΕΟΥ, ΣΑΝΤΗΣ, Δ/στές]
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ ΜΕΣΩ,
1. ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
2. ΔΙΕΥΘΥΝΤΗ ΤΜΗΜΑΤΟΣ ΤΕΛΩΝΕΙΩΝ ΚΑΙ ΕΦΟΡΟΥ ΦΠΑ,
Εφεσειόντων,
ν.
ΜΤΝ CYPRUS LTD,
Εφεσίβλητων,
- - - - - -
Σ. Χαραλάμπους (κα), Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για Γενικό Εισαγγελέα της Δημοκρατίας, για τους Εφεσείοντες.
Γ. Τριανταφυλλίδης με Μ. Τριανταφυλλίδου (κα), για τους Εφεσίβλητους.
......
ΓΙΑΣΕΜΗΣ, Δ.: Η ομόφωνη απόφαση του Δικαστηρίου θα δοθεί
από τον Σάντη, Δ.:
Α Π Ο Φ Α Σ Η
ΣΑΝΤΗΣ, Δ.: Το Ανώτατο Δικαστήριο, υπό την αναθεωρητική του δικαιοδοσία («το Πρωτόδικο Δικαστήριο»), με απόφαση ημερομηνίας 20.4.15 («η Πρωτόδικη Απόφαση») - που λήφθηκε στο πλαίσιο της Προσφυγής 1295/11 («η Προσφυγή») - ακύρωσε απόφαση των Καθ' ων η Αίτηση («οι Εφεσείοντες») ημερομηνίας 6.9.11, με την οποία είχε απορριφθεί ένσταση των Αιτητών («οι Εφεσίβλητοι»), με ημερομηνία παραλαβής την 9.5.11 κατά επιπρόσθετης βεβαίωσης οφειλόμενου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας ημερομηνίας 28.4.11 («ΦΠΑ») ύψους €104.959,90, για υπηρεσίες πώλησης πακέτων κινητής τηλεφωνίας («η προσβαλλόμενη απόφαση»).
Έπειτα από έλεγχο των Εφεσειόντων σε βιβλία, αρχεία και άλλα στοιχεία των Εφεσίβλητων - με τους τελευταίους να δραστηριοποιούνται κυρίως στην πώληση υπηρεσιών κινητής τηλεφωνίας έχοντας συνάψει και συμφωνίες με ανεξάρτητους μεταπωλητές για την παροχή υπηρεσιών πώλησης συμβολαίων κινητής τηλεφωνίας και συσκευών κινητών τηλεφώνων σε τρίτους - εν σχέσει προς τις φορολογικές περιόδους μεταξύ 1.1.05 και 31.12.10, προέκυψε έκδοση βεβαίωσης ΦΠΑ ημερομηνίας 27.1.11 για ποσό €1.158.969,97. Διαπιστώθηκε επίσης πως σε συγκεκριμένο λογαριασμό των Εφεσίβλητων είχε καταχωρισθεί πιστωτική εγγραφή ύψους €699.726,00 που (κατά τους Εφεσείοντες) δεν ήταν φόρος εισροών «. για την εταιρεία λόγω του ότι δεν υπάρχει καμιά συναλλαγή στις περιπτώσεις αυτές». Ως εκ τούτου, με το ποσό αναλογούντος φόρου να ανέρχεται σε €104.959,90, οι Εφεσείοντες βεβαίωσαν ως οφειλόμενο ΦΠΑ το εν λόγω επίδικο ποσό (€104.959,90) δυνάμει του Άρθρου 49(2)του Περί Προστιθέμενης Αξίας Νόμου 95(Ι)/00 («ο Ν.95(Ι)/00»).
Το Πρωτόδικο Δικαστήριο ακύρωσε την προσβαλλόμενη απόφαση επειδή, ως έκρινε, είχε εμφιλοχωρήσει πλάνη κατά τη λήψη της, με παρεπόμενο να νομιστεί ότι η καταβολή ποσών από τους Εφεσίβλητους προς τους συνεργάτες τους όταν οι τελευταίοι πουλούσαν πακέτα κινητής τηλεφωνίας σε πελάτες («τα πακέτα») συνέθετε επιδότηση, ενώ, στην πραγματικότητα, ήταν παροχή υπηρεσιών από τους συνεργάτες προς τους Εφεσίβλητους, με συνεπόμενο ο επιβληθείς ΦΠΑ να θεωρείται φόρος εισροών, και η βεβαίωση του επίδικου ποσού ως οφειλόμενου, μη νόμιμη.
Οι Εφεσείοντες βάλλουν κατά της Πρωτόδικης Απόφασης με τέσσερεις λόγους έφεσης, οι οποίοι αντιτίθενται στην πρωτόδικη κρίση και συνοδευτικό της σκεπτικό και αιτιολογία (λόγοι έφεσης 1, 2, 4), με την εναντίωση τους να εκτείνεται και σε νομολογία στην οποία βασίστηκε το Πρωτόδικο Δικαστήριο - ήτοι την «. Commissioners of Customs and Excise v. Redrow Group Plc, ημερομηνίας 11.2.1999» - η οποία όμως, ως διατείνονται, διαφοροποιείται στα γεγονότα της και κακώς συνεκτιμήθηκε ως καθοδηγητική (λόγος έφεσης 3).
Θα πραγματευθούμε των λόγων έφεσης σωρευτικώς.
Αυτό, ως εκ του αδιάρρηκτου της ουσίας που εκφράζουν.
Προτού προχωρήσουμε με τους λόγους έφεσης, κρίνουμε αναγκαίο, ένεκα και των μάλλον εξειδικευμένων, τεχνικής φύσης, θεμάτων που εγείρονται, να συγκεφαλαιώσουμε τις θέσεις των μερών ούτως ώστε να καταστεί πιο ευνόητη η επιχειρηματολογία που αναπτύχθηκε και όσα έπονται εξ απόψεως ανάλυσης.
Είναι θέση των Εφεσειόντων, με αυτά να συγκροτούν και τον πυρήνα της αιτιολογίας που επικουρεί τους λόγους έφεσης 1, 2 και 4 (ως και την αγόρευση τους) - με τον λόγο έφεσης 3 να προβάλλει ότι το Πρωτόδικο Δικαστήριο δεν έπρεπε να δεχθεί πως τα γεγονότα στην Customs and Excise Commissioners v. Redrow Group Plc [1999] 2 All E.R. 1 προσομοιάζουν προς τα επίδικα - ότι εσφαλμένα το Πρωτόδικο Δικαστήριο έκρινε πως παρείσδυσε πλάνη κατά τη λήψη της προσβαλλόμενης απόφασης με αποτέλεσμα να θεωρήσουν πως η καταβολή ποσών από τους Εφεσίβλητους προς τους συνεργάτες τους (οι οποίοι προέβαιναν σε πώληση πακέτων σε πελάτες) ήταν επιδότηση αφού επρόκειτο (κατά το Πρωτόδικο Δικαστήριο) για παροχή υπηρεσιών από τους συνεργάτες των Εφεσίβλητων προς τους ιδίους, με επακόλουθο ο ΦΠΑ που επιβλήθηκε να θεωρείται φόρος εισροών και η εκδοθείσα βεβαίωση να μην είναι νόμιμη (λόγος έφεσης 1). Τούτο, διότι, το Πρωτόδικο Δικαστήριο δεν έλαβε υπόψιν το γεγονός πως οι Εφεσίβλητοι δεν κατέβαλλαν προς τους συνεργάτες τους κάποιο σταθερό ποσό κατά το πακέτο που οι τελευταίοι πουλούσαν προς τους πελάτες, μια και οι συνεργάτες επιδοτούνταν από τους Εφεσίβλητους αναλόγως των κινητών τηλεφώνων που πουλούσαν χαμηλότερα από τη λιανική τιμή πώλησης. Η αμοιβή των μεταπωλητών/συνεργατών για προώθηση συμβολαίων κινητής τηλεφωνίας των Εφεσίβλητων είναι το κέρδος που πραγματοποιούσαν από την πώληση των κινητών τηλεφώνων, δικής τους κυριότητας. Αυτό, παρείχε εμπορικό πλεονέκτημα στους μεταπωλητές το οποίο συνίστατο στην προσέλκυση νέων πελατών για κινητά τηλέφωνα λόγω της μειωμένης τιμής πώλησης, ως συνάρτηση της διασύνδεσης της πώλησης μεταξύ των κινητών τηλεφώνων και της συνομολόγησης συμβολαίου παροχής υπηρεσιών κινητής τηλεφωνίας (που παρεχόταν από τους Εφεσίβλητους). Τα ποσά που κατέβαλλαν οι Εφεσίβλητοι προς τους μεταπωλητές των πακέτων δεν ήσαν σταθερά αλλά σχετίζονταν ευθέως με την πώληση και τιμή των κινητών τηλεφώνων. Κατ' ουσίαν οι Εφεσίβλητοι επιδοτούσαν τη λιανική τιμή πώλησης των κινητών τηλεφώνων των μεταπωλητών πληρώνοντας τη διαφορά μεταξύ τής πραγματικής αξίας των κινητών τηλεφώνων και της ελαττωμένης τιμής αγοράς από τον τελικό καταναλωτή (υπό τον όρο προώθησης του πακέτου). Συνεπώς, από τους μεταπωλητές, δεν επιδοτούνταν τα πακέτα σύνδεσης που αφορούσαν στην υπηρεσία των Εφεσίβλητων, αλλά στα κινητά τηλέφωνα που βρίσκονταν στην κυριότητα των μεταπωλητών. Η πράξη αυτή δεν λογίζεται επιδότηση για σκοπούς προώθησης των υπηρεσιών των Εφεσίβλητων ώστε να καταταχθεί ως φόρος εισροών. Εάν η σχέση των Εφεσίβλητων με τους πωλητές κινητών τηλεφώνων ήταν η παροχή υπηρεσιών προς τους πρώτους, θα υπήρχαν και χρεώσεις για πώληση συμβολαίων κινητής τηλεφωνίας χωρίς να σχετίζονται με κινητά τηλέφωνα. Η επιδότηση της τιμής πώλησης των κινητών τηλεφώνων που πωλούνταν από τους συνεργάτες, συναποτελούσε κίνητρο για προώθηση προς αμοιβαίο όφελος, των συμβολαίων τηλεπικοινωνιακών υπηρεσιών των Εφεσίβλητων.
Λανθασμένη - κατά τον λόγο έφεσης 2 - είναι και η κρίση του Πρωτόδικου Δικαστηρίου ότι ο καταναλωτής θα δεχόταν χρεώσεις ανάλογα με το πακέτο που θα επέλεγε και πως οι χρεώσεις θα ήσαν οι ίδιες ανεξαρτήτως από το είδος του κινητού τηλεφώνου που θα αγόραζε, ή από το αν θα αγόραζε ή δεν θα αγόραζε τελικώς κινητό τηλέφωνο. Υποβάλλουν οι Εφεσείοντες ότι το θέμα των χρεώσεων του καταναλωτή δεν σχετίζεται προς την παροχή υπηρεσιών από τους συνεργάτες των Εφεσίβλητων για προώθηση των περί ων ο λόγος συμβολαίων. Οι χρεώσεις αφορούσαν στην εκτέλεση τηλεφωνικών κλήσεων μέσω του τηλεφωνικού δικτύου ΜΤΝ και ήσαν άσχετες προς το είδος των τηλεφωνικών συσκευών διά των οποίων πραγματοποιούνταν οι κλήσεις.
Οι Εφεσείοντες λέγουν προσέτι - ως ο λόγος έφεσης 4 - πως το Πρωτόδικο Δικαστήριο λαθεμένα έκρινε ότι οι Εφεσίβλητοι, με Συμφωνία (distribution agreement) που είχαν με τους μεταπωλητές ως το αμοιβαίως παραδεκτό δείγμα-Παράρτημα 1 στην Προσφυγή («η Συμφωνία»), όταν προέβαιναν σε πώληση υπηρεσιών κινητής τηλεφωνίας έπαιρναν κέρδος και από τις υπηρεσίες των μεταπωλητών σε αυτούς, για τις οποίες κατέβαλλαν στους μεταπωλητές ανάλογα ποσά, και ότι το ΦΠΑ που χρεώνονταν επί αυτών ήταν φόρος εισροών. Τα ποσά ήσαν επιδότηση για την πώληση των κινητών τηλεφώνων των μεταπωλητών και δεν αφορούσαν σε παροχή υπηρεσιών στους Εφεσίβλητους. Άρα το όφελος των χρημάτων που πλήρωναν οι Εφεσίβλητοι προς τους μεταπωλητές, συνιστούσε όφελος του τελικού καταναλωτή. Η διαφορά των ποσών που κατέβαλλαν οι Εφεσίβλητοι στους μεταπωλητές για την αγορά κινητών τηλεφώνων (και των συμβολαίων) αποτελούσε επιδότηση της τιμής πώλησης του κινητού τηλεφώνου προς όφελος του καταναλωτή, με τα τιμολόγια που εξέδιδαν οι μεταπωλητές προς τους Εφεσίβλητους για την παροχή υπηρεσιών προώθησης να μην αντικατοπτρίζουν πραγματικές πράξεις. Κατά συνέπειαν, ο οποιοσδήποτε ΦΠΑ περιλαμβανόταν στα τιμολόγια των μεταπωλητών, δεν συναπάρτιζε φόρο εισροών για τους Εφεσίβλητους ώστε να δικαιούνται να τον εκπέσουν.
Είναι θέση των Εφεσίβλητων πως το επίδικο ποσό έπρεπε να είχε εκληφθεί από τους Εφεσείοντες ως αντιπαροχή για την αγορά υπηρεσιών και όχι ως επιδότηση. Το επίδικο ποσό αφορά σε χρήματα που κατέβαλλαν οι Εφεσίβλητοι προς τους μεταπωλητές συμβολαίων τηλεφωνικής επικοινωνίας βάσει της Συμφωνίας. Η Συμφωνία προέβλεπε ότι οι συνεργάτες θα τιμολογούσαν και θα εισέπρατταν από τους Εφεσίβλητους χρηματικά ποσά αναλόγως του πακέτου που πουλούσαν προς τους πελάτες τους στην ίδια τιμή (είτε πωλούνταν από τα καταστήματα των Εφεσίβλητων είτε από εκείνα των συνεργατών τους). Οι υπηρεσίες που προσέφεραν οι μεταπωλητές των Εφεσίβλητων σε τέτοιες περιπτώσεις ήταν η παρουσίαση και επεξήγηση προς τους καταναλωτές, των συμβολαίων επικοινωνίας που διέθεταν οι Εφεσίβλητοι, η συζήτηση με τους καταναλωτές και η παροχή βοήθειας για επιλογή τού κατάλληλου συμβολαίου, ο διά λογισμικού έλεγχος της αξιοπιστίας του πελάτη, ο έλεγχος των στοιχείων του και η συλλογή και η αποστολή προς τους Εφεσίβλητους λεπτομερειών για τη μόνιμη κατοικία του εκάστοτε συνδρομητή. Αν οι μεταπωλητές παρέλειπαν να συμμορφωθούν προς τις υποχρεώσεις τους, δεν καταβαλλόταν σε αυτούς οποιοδήποτε ποσό. Με τούτα, οι Εφεσίβλητοι ισχυρίζονται ότι η συναλλαγή που έκαναν οι εκάστοτε μεταπωλητές συμβολαίων τηλεφωνικής επικοινωνίας με τους καταναλωτές ήταν η ταυτόχρονη πώληση κινητού τηλεφώνου (μαζί με το συμβόλαιο κινητής τηλεφωνίας). Τα ποσά που δίνονταν στους μεταπωλητές των πακέτων από τους Εφεσίβλητους δεν σχετιζόντουσαν με την πώληση ή και την τιμή των κινητών.
Μελετήσαμε τις ευσύνοπτες αγορεύσεις των ευπαίδευτων δικηγόρων.
Δεν χωρεί εφετειακή παρέμβαση στην Πρωτόδικη Απόφαση.
Εξηγούμε.
Η ουσία της υπόθεσης, και κατ' επέκτασιν της έφεσης, σύγκειται στο αν το επίδικο ποσό θα έπρεπε να είχε θεωρηθεί από τους Εφεσείοντες ως αντιπαροχή για την αγορά υπηρεσιών με βάση τη Συμφωνία, ή ως επιδότηση κατά τον καθορισμό της αξίας των υπηρεσιών των Εφεσίβλητων εν σχέσει προς τιμολόγια αγοράς υπηρεσιών για πώληση των πακέτων. Με άλλα λόγια - και όπως καίρια έθεσε τα πράγματα το Πρωτόδικο Δικαστήριο - το μοναδικό «. θέμα το οποίο εγείρεται είναι κατά πόσο το ποσό των €104.959 το οποίο οι αιτητές κατέβαλαν υπό μορφή ΦΠΑ προς συνεργάτες τους για την πώληση πακέτων κινητής τηλεφωνίας τους, αποτελεί φόρο εισροών τους, δηλαδή φόρο που κατέβαλαν για την αγορά υπηρεσιών από τους συνεργάτες τους» (η περικοπή είναι αυτούσια όπως και οι υπόλοιπες).
Από όσα τέθηκαν στο Πρωτόδικο Δικαστήριο, δεν προκύπτει άμεση σύνδεση μεταξύ του ποσού που έδιναν οι Εφεσίβλητοι προς τους μεταπωλητές τους και της τιμής των κινητών τηλεφώνων. Το ποσό που καταβαλλόταν από τους Εφεσίβλητους για τις τηλεφωνικές συσκευές ήταν προκαθορισμένο διά συμφωνίας μεταξύ των μερών και είχε να κάνει μονάχα με το είδος του πακέτου που αγόραζε ο καταναλωτής και όχι με την αξία της τηλεφωνικής συσκευής. Έτσι, ο ισχυρισμός των Εφεσειόντων ότι η προώθηση των συμβολαίων κινητής τηλεφωνίας γινόταν λόγω της μειωμένης τιμής στην οποία πωλούνταν τα κινητά τηλέφωνα, δεν μπορεί να ευσταθεί, μήτε και θεμελιώνεται από τα τεθέντα στο Πρωτόδικο Δικαστήριο. Η περί ης ο λόγος διασύνδεση σχετιζόταν προς το είδος του πακέτου και όχι προς την τιμή της συσκευής κινητής τηλεφωνίας. Με την πώληση ενός πακέτου, οι μεταπωλητές πουλούσαν το κινητό τηλέφωνο και το συμβόλαιο κινητής τηλεφωνίας για προκαθορισμένη χρονική περίοδο έναντι ελάχιστης και προσυμφωνημένης μηνιαίας αμοιβής. Η μόνη περίπτωση στην οποία το ποσό που καταβαλλόταν από τους Εφεσίβλητους συνδεόταν με την αξία της τηλεφωνικής συσκευής ήταν όταν το άτομο που αγόραζε πακέτο επέλεγε συσκευή κινητής τηλεφωνίας, η αξία της οποίας ήταν μικρότερη από την έκπτωση που καθοριζόταν κατά τα συναφώς συμφωνηθέντα (μεταξύ των Εφεσίβλητων και των μεταπωλητών). Σε τέτοια περίπτωση, η έκπτωση περιοριζόταν στην αξία του κινητού τηλεφώνου, με αποτέλεσμα να αποφεύγεται η αποκόμιση οιουδήποτε αδικαιολόγητου επιπρόσθετου κέρδους από τους μεταπωλητές.
Ως υπέδειξε ο κ. Τριανταφυλλίδης, οι συνεργάτες των Εφεσίβλητων παρείχαν προς αυτούς καθορισμένη υπηρεσία για εύρεση καταναλωτών που θα αγόραζαν πακέτα και επομένως o οποιοσδήποτε ΦΠΑ κατέβαλλαν σχετικώς οι Εφεσίβλητοι προς τους συνεργάτες τους, αφορούσε στην παροχή της συγκεκριμένης υπηρεσίας και τοιουτοτρόπως, απάρτιζε φόρο εισροών ο οποίος εκπίπτει από τον ΦΠΑ που όφειλαν να καταβάλλουν οι Εφεσίβλητοι.
Το Πρωτόδικο Δικαστήριο - με αναφορά και στο Άρθρο 14(2), Ν.95(Ι)/00 - κατέγραψε τα ακόλουθα αναφορικώς προς πλείστα όσα τώρα αναλύονται και ενδιαφέρουν:
«..................................Στα βιβλία των πωλήσεων του συνεργάτη της ΜΤΝ, προϊόν πώλησης είναι μόνο τα ποσά που αναλογούν στις πωλήσεις των κινητών τηλεφώνων, πρασαυξημένα με την επιδότηση που καταβάλλεται από τους αιτητές. Σύμφωνα με το άρθρο 14(2) του Νόμου «αν η συναλλαγή πραγματοποιείται έναντι χρηματικής αντιπαροχής, η αξία της λαμβάνεται ότι είναι τόσο ποσό όσο, με την πρόσθεση του επιβλητέου Φ.Π.Α., είναι ίσο προς την αντιπαροχή, συμπεριλαμβανομένης οποιασδήποτε επιδότησης που συνδέεται άμεσα με την τιμή της συναλλαγής.»
Με βάση την πιο πάνω νομοθετική διάταξη η επιδότηση συνδέεται άμεσα με την τιμή της συναλλαγής. Στην προκείμενη περίπτωση η συναλλαγή που πραγματοποιεί ο εκάστοτε συνεργάτης των αιτητών με τον καταναλωτή είναι η πώληση του κινητού. Τα ποσά που πληρώνουν οι αιτητές στους συνεργάτες τους δεν συνδέονται ούτε με την πώληση ούτε με την τιμή των κινητών. Ο καταναλωτής τη στιγμή που συμβάλλεται με τον συνεργάτη των αιτητών δεν καταβάλλει οποιοδήποτε ποσό αναφορικά με την αγορά του πακέτου κινητής τηλεφωνίας. Ο καταναλωτής θα δεχθεί χρεώσεις ανάλογα με το πακέτο τηλεφωνικής επικοινωνίας που θα επιλέξει, το χρόνο ομιλίας του κ.λ.π. Οι χρεώσεις δε αυτές είναι οι ίδιες ανεξάρτητα από το είδος του κινητού που θα αγοράσει, ή αν θα αγοραστεί κινητό ή όχι. Για να μπορέσουν οι συνεργάτες των αιτητών να παρέχουν τις υπηρεσίες αυτές, οι αιτητές τους δίδουν ειδικό εκπαιδευτικό υλικό (manual) που περιγράφει τις ενέργειες που γίνονται σε κάθε περίπτωση. Περαιτέρω οι αιτητές διοργανώνουν σεμινάρια με στόχο την επεξήγηση του τρόπου παροχής των υπηρεσιών αυτών.
.................................».
Δεν υπάρχει κάτι που θα μπορούσε να προστεθεί στα πιο πάνω, πόσω δε μάλλον να τα καταρρίψει.
Δυο λόγια και για την Customs and Excise Commissioners v. Redrow Group plc [1999] 2 All E.R. 1 [HL], και τον αντίστοιχο λόγο έφεσης 3 (με τον οποίο οι Εφεσείοντες αμφισβητούν την εφαρμογή και υιοθέτηση του σκεπτικού αυτής από το Πρωτόδικο Δικαστήριο).
Δεν συμμεριζόμαστε τις θέσεις των Εφεσειόντων.
Η επί τούτω ενασχόληση του Πρωτόδικου Δικαστηρίου υπήρξε περιεκτική και τετραγωνισμένα ενταγμένη στις παραμέτρους που επιδίκως ενδιέφεραν.
Είπε και τα εξής το Πρωτόδικο Δικαστήριο:
«.................................Ένα άλλο στοιχείο που τέθηκε από τους αιτητές είναι σε συνάρτηση με την παράγραφο 7 της εισαγωγής (ή αιτιολογικής έκθεσης) (preamble) της σχετικής Ευρωπαϊκής Οδηγίας 2006/112/ΕΚ, σύμφωνα με την οποία, ανεξαρτήτως των διαφορών στους φορολογικούς συντελεστές και των εξαιρέσεων οι οποίες υπάρχουν, ο φόρος επιβάλλεται να είναι ουδέτερος για τον ανταγωνισμό, ούτως ώστε οι ίδιες συναλλαγές να έχουν τον ίδιο τελικό φόρο, ανεξάρτητα των σταδίων της παραγωγής ή των σταδίων μεταπώλησης. Στην παρούσα περίπτωση, ο φόρος που θα πληρωθεί σε περίπτωση που πωληθεί κινητό και συμβόλαιο τηλεφωνικής επικοινωνίας από συνεργάτη των αιτητών, είναι μεγαλύτερος από αυτόν που θα πληρωθεί αν αγοραστεί από τους ίδιους τους αιτητές.
Στην υπόθεση Commissioners of Customs and Excise v. Redrow Group Plc, (πιο πάνω), την οποία επικαλέστηκαν οι αιτητές προς υποστήριξη των θέσεων τους, ο όμιλος εταιρειών Redrow ασχολείτο με την ανοικοδόμηση νέων κατοικιών προς πώληση. Με στόχο την προσέλκυση νέων αγοραστών, προσέφεραν σχέδιο με το οποίο ένας κτηματομεσίτης αναλάμβανε να πωλήσει το παλαιό σπίτι κάποιου ενδεχόμενου νέου αγοραστή, έτσι ώστε ο τελευταίος να προχωρήσει με την αγορά νέου σπιτιού. Το επίδικο θέμα ήταν κατά πόσο το ποσό το οποίο πλήρωνε η εταιρεία Redrow προς τον κτηματομεσίτη για την πώληση παλαιού σπιτιού του ενδεχόμενου αγοραστή, αποτελούσε παροχή υπηρεσιών προς την Redrow και κατά πόσο ενέπιπτε στο φόρο εισροών της εν λόγω εταιρείας.
Το συμπέρασμα στο οποίο κατέληξε η Βουλή των Λόρδων έχει ως ακολούθως:
«It is sufficient that the taxpayer obtained something of value in return for the payment of the agents´ fees in those cases where it became liable to pay them, and that what it obtained was obtained for the purposes of the taxpayer´s business. Both those conditions are satisfied in the present case. It is not necessary that there should be "a direct and immediate link" between the services supplied by the agent and the sale of a particular Redrow home, although if it were necessary then this condition too would be satisfied on the facts of the present case. From the taxpayer´s standpoint, which is what matters, the agent´s fees incurred in the sale of a prospective purchaser´s own home are not part of the taxpayer´s general overhead costs but a necessary cost of and exclusively attributable to the sale of a Redrow home to that same purchaser. If the sale of the Redrow home were an exempt supply and not merely zero-rated, the agent´s fees would not be deductible for the reasons given by the Court of Justice in the B.L.P. case.».
Από την άλλη, η πλευρά των καθ΄ ων εισηγήθηκε ότι δεν υπάρχει συνάφεια μεταξύ των γεγονότων της πιο πάνω υπόθεσης με την παρούσα και πως σχετικές με την παρούσα περίπτωση είναι οι υποθέσεις Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs κατά Loyalty Management UK Ltd και Baxi Group, συνεκδικασθείσες υποθέσεις C-53/09 C-55/09 ημερ. 7.10.2010 και Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων κατά Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας, υπόθεση C-427/98 ημερ. 15.10.2002.
Οι υποθέσεις C-53/09 C-55/09, Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs κατά Loyalty Management UK Ltd και Baxi Group, αφορούσαν διαχειριστή προγράμματος προσελκύσεως πελατών στα πλαίσια του οποίου, οι πελάτες λάμβαναν μονάδες που μπορούσαν να ανταλλάξουν με δώρα που συνίσταντο σε αγαθά ή υπηρεσίες, όταν αγόραζαν σημαντικές ποσότητες αγαθών ή υπηρεσιών, από τους εμπόρους που συμμετείχαν στο πρόγραμμα. Στο πρόγραμμα αυτό υπήρχαν οι χορηγοί, ήτοι οι έμποροι λιανικής πωλήσεως που επιδίωκαν να παροτρύνουν τους πελάτες να πραγματοποιήσουν περισσότερες αγορές από αυτούς, οι πελάτες, ο διαχειριστής του προγράμματος και οι προμηθευτές, ήτοι οι εταιρείες που προμήθευαν τα δώρα προς τους πελάτες έναντι των μονάδων. Στο πλαίσιο του συστήματος αυτού, οι χορηγοί κατέβαλλαν στο διαχειριστή ορισμένο ποσό για κάθε μονάδα που διατίθετο και ένα ετήσιο τέλος για τη διαφήμιση, ανάπτυξη και προώθηση του προγράμματος. Οι προμηθευτές λάμβαναν από το διαχειριστή ένα καθορισμένο ποσό για κάθε ανταλλασσόμενη μονάδα (τέλος υπηρεσίας). Οι προμηθευτές εξέδιδαν προς το διαχειριστή τιμολόγιο που περιελάμβανε ΦΠΑ επί του εν λόγω τέλους, φορολογία η οποία σύμφωνα με το διαχειριστή έπρεπε να είχε εκπέσει.
Η δε υπόθεση C-427/98, Επιτροπή των Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων κατά Ομοσπονδιακής Δημοκρατίας της Γερμανίας, αφορούσε τη μείωση τιμών με την παραχώρηση κουπονιών.
Οι πιο πάνω υποθέσεις θεωρώ ότι διαφοροποιούνται ως προς τα γεγονότα τους με την υπό κρίση υπόθεση και δεν μπορούν να αποτελέσουν καθοδήγηση.
Στην παρούσα περίπτωση οι μεταπωλητές, όταν πωλούν τα συμβόλαια των αιτητών, λαμβάνουν όχι μόνο κέρδος από τη πώληση της συσκευής αλλά και προμήθεια βάσει της συμφωνίας του με τους αιτητές. Οι δε αιτητές με βάση τη συμφωνία με τους μεταπωλητές, όταν οι τελευταίοι προβούν σε πώληση υπηρεσιών κινητής τηλεφωνίας, λαμβάνουν κέρδος και από τις υπηρεσίες που προσφέρουν οι μεταπωλητές σ΄ αυτούς, για τις οποίες καταβάλλουν στους μεταπωλητές ένα ποσό. Το ΦΠΑ που χρεώνεται στο ποσό αυτό θεωρώ ότι αποτελεί φόρο εισροών και όχι επιδότηση που συνδέεται άμεσα με την τιμή πώλησης του κινητού τηλεφώνου σύμφωνα με το άρθρο 14(2) του Νόμου.
Είναι γεγονός ότι το Ανώτατο Δικαστήριο σε τέτοιου είδους υποθέσεις όπου ασκεί αναθεωρητική δικαιοδοσία δεν είναι δικαστήριο ουσίας και δεν μπορεί να εξετάσει και να επέμβει στην ουσιαστική κρίση της διοίκησης (βλ. Γεωργιάδης ν. Εφόρου Φόρου Εισοδήματος (2000) 3 ΑΑΔ 1006). Εδώ όμως αυτό που αμφισβητείται είναι η ορθότητα της απόφασης του Εφόρου να θεωρήσει ότι η σχέση των αιτητών με τους συνεργάτες τους μεταπωλητές και η πληρωμή από τους αιτητές προς τον κάθε μεταπωλητή αποτελεί «επιδότηση», σύμφωνα με το άρθρο 14(2) του περί Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 2000, Ν. 95(Ι)/2000 ως αποτέλεσμα πλάνης. Όπως εξάλλου επισημάνθηκε στην υπόθεση Δημοκρατία ν. Ελευθεριάδου (2005) 3 ΑΑΔ 395, «Φορολογικοί νόμοι αλλά και νόμοι που επιβάλλουν χρηματικές ποινές θα πρέπει να ερμηνεύονται αυστηρά και σε περίπτωση αμφιβολίας να δίδεται η ερμηνεία εκείνη που είναι υπέρ του πολίτη».
.................................».
Υιοθετούμε και αυτή την έκφανση της πρωτόδικης συλλογιστικής.
Δεν έχουμε να προσθέσουμε κατιτί το ιδιαίτερο σε αυτή.
Πέραν, ίσως, από το ότι η Customs and Excise Commissioners v. Redrow Group plc [1999] 2 All E.R. 1 [HL], επεξηγήθηκε κατά τρόπο συνάδοντα εν πολλοίς με τη δικαστική προσέγγιση στην Πρωτόδικη Απόφαση - τηρουμένων πάντα των αναλογιών - στην Knightsbridge Accountants Ltd v. Her Majesty's Revenue and Customs [2021] UKFTT 39 (TC).
Εν κατακλείδι.
Ουδείς των λόγων έφεσης ευσταθεί.
Το Πρωτόδικο Δικαστήριο ενήργησε ορθώς, και εντός της δικαιοδοσίας, εξουσιών και ευχέρειας του.
Η έφεση απορρίπτεται.
Επιδικάζουμε υπέρ των Εφεσίβλητων και κατά των Εφεσειόντων, έξοδα ύψους €2.500,00, συν ΦΠΑ, εάν υπάρχει.
Γ.Ν. ΓΙΑΣΕΜΗΣ, Δ.
Τ. ΨΑΡΑ-ΜΙΛΤΙΑΔΟΥ, Δ.
Δ. ΣΩΚΡΑΤΟΥΣ, Δ.
Λ. ΔΗΜΗΤΡΙΑΔΟΥ-ΑΝΔΡΕΟΥ, Δ.
Ν.Γ. ΣΑΝΤΗΣ, Δ.
/κβπ