|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(2005) 3 ΑΑΔ 395
20 Σεπτεμβρίου, 2005
[ΑΡΤΕΜΗΣ, ΚΡΟΝΙΔΗΣ, ΗΛΙΑΔΗΣ, ΓΑΒΡΙΗΛΙΔΗΣ,
ΦΩΤΙΟΥ, Δ/στές]
ΚΥΠΡΙΑΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ, ΜΕΣΩ
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ,
Εφεσείοντες-Καθ' ών η αίτηση,
v.
ΖΩΟΥΛΑΣ ΕΛΕΥΘΕΡΙΑΔΟΥ,
Εφεσίβλητης-Αιτήτριας.
(Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 3542)
Φόρος Προστιθέμενης Αξίας ― Έννοια του «επισιτισμού» στο Παράρτημα ΙΙ του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου (Ν.246/90), που αποτελεί παράδοση αγαθών που επιβαρύνεται με φορολογικό συντελεστή 8% ― Η παράδοση τροφίμων από καντίνα σχολείου νόμιμα θεωρήθηκε πως αποτελεί επισιτισμό και επιβαρύνεται με φορολογικό συντελεστή 8%.
Η εφεσείουσα Δημοκρατία, εφεσίβαλε την εκκαλούμενη απόφαση, με την οποία ακυρώθηκε η απόφαση του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, να επιβάλει την καταβολή ποσού £2.221,11 ως φόρου οφειλόμενου από την εφεσίβλητη, για παραδόσεις τροφίμων σε καντίνα σχολείου, για τις οποίες επέβαλε Φ.Π.Α. 0% αντί 8%.
Η Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου, κάνοντας δεχτή την έφεση, αποφάσισε ότι:
Το όλο θέμα είναι απλώς η ερμηνεία της σχετικής νομοθετικής πρόνοιας και ιδιαίτερα της φράσης «υποστατικά όπου παραδίδονται» που συναντούμε στο Παράρτημα ΙΙ του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90).
Ο γενικός κανόνας ερμηνείας είναι ότι εκεί που το κείμενο του νόμου είναι σαφές, θα πρέπει να αποδίδεται η φυσική και συνήθης έννοια των λέξεων υπό το φως πάντοτε και του σκοπού του νομοθέτη.
Φορολογικοί νόμοι, αλλά και νόμοι που επιβάλλουν χρηματικές ποινές, θα πρέπει να ερμηνεύονται αυστηρά και σε περίπτωση αμφιβολίας να δίνεται η ερμηνεία εκείνη που είναι υπέρ του πολίτη.
Βασικό κριτήριο για την τύχη της παρούσας έφεσης είναι η ερμηνεία του όρου «υποστατικά». Βοηθητικό είναι το αγγλικό σύγγραμμα De Voil Indirect Tax Service που επικαλέστηκαν οι εφεσείοντες.
Mε βάση αυτό και έχοντας υπόψη και τον σκοπό του νομοθέτη, η Ολομέλεια κατέληξε ότι η λέξη «υποστατικά» στη νομοθεσία που εξετάζεται δεν περιορίζεται μόνο στην ίδια την καντίνα αλλά καλύπτει γενικά τους χώρους του σχολείου.
Η έφεση επιτυγχάνει με έξοδα.
Αναφερόμενες Υποθέσεις:
Τοsoun v. Kanaris (1969) 1 C.L.R. 637,
Αρχή Βιομηχανικής Κατάρτισης ν. Τριμιθιώτη (2001) 3 (Β) Α.Α.Δ. 1080,
Zavos v. Police (1971) 2 C.L.R. 172,
Μιχαηλίδης ν. Δημοκρατίας (1991) 2 Α.Α.Δ. 391,
Γενικός Εισαγγελέας ν. Παπαλαζάρου (1995) 2 Α.Α.Δ. 128,
Γεώργιος Α. Κουμής ν. Εφόρου Προστιθέμενης Αξίας, Υπόθ. Αρ. 1180/02, ημερ. 9.1.04.
Έφεση.
Έφεση από τους καθ' ων η αίτηση εναντίον της απόφασης Δικαστή του Ανωτάτου Δικαστηρίου (Υπόθεση Αρ. 908/2001) ημερομηνίας 2/10/2002, με την οποία έγινε δεκτή η προσφυγή της αιτήτριας και ακυρώθηκε η απόφαση του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας με την οποία της επιβλήθηκε ως φόρος προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.) το ποσό των £2.221,11 σχετικά με αγαθά που διέθετε στα πλαίσια λειτουργίας σχολικής καντίνας (κυλικείου) στη Λάρνακα.
Δ. Κούσιου-Χρυσανδρέα, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Εφεσείοντες.
Α. Ζαχαρίου, για την Εφεσίβλητη.
Cur. adv. vult.
ΑΡΤΕΜΗΣ, Δ.: Την απόφαση του δικαστηρίου θα δώσει ο δικαστής Μ. Φωτίου.
ΦΩΤΙΟΥ, Δ.: Με την παρούσα έφεση επιδιώκεται η ανατροπή της απόφασης του πρωτόδικου δικαστηρίου με την οποία έγινε αποδεκτή η προσφυγή της εφεσίβλητης/αιτήτριας κατά της απόφασης του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας με την οποία απόφαση της επιβλήθηκε ως φόρος προστιθέμενης αξίας (Φ.Π.Α.) το ποσό των £2.221,11 σχετικά με αγαθά που διέθετε στα πλαίσια λειτουργίας σχολικής καντίνας.
Τα γεγονότα και η πρωτόδικη απόφαση
Η εφεσίβλητη κατά τον ουσιώδη χρόνο ήταν εγγεγραμμένη στο Μητρώο του Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (Φ.Π.Α.) και είχε ως εμπορική δραστηριότητά της την λειτουργία σχολικής καντίνας (κυλικείου) στη Λάρνακα. Λειτουργός της Υπηρεσίας Φ.Π.Α., ενεργώντας με βάση τις εξουσίες που του παρέχει ο σχετικός νόμος, διενήργησε έλεγχο των βιβλίων και αρχείων τα οποία τηρούσε η εφεσίβλητη για την περίοδο από 1/2/95 μέχρι 30/6/99 και διαπίστωσε διάφορες παραβάσεις. Περιληπτικά (α) δεν τηρήθηκαν βιβλία και αρχεία όλων των παραδόσεων αγαθών και/ή παροχών υπηρεσιών για σκοπούς της επιχείρησης της (β) δεν τηρούσε αρχείο για τα περιουσιακά στοιχεία της επιχείρησης που διέθετε για ιδιωτική χρήση (γ) δεν τηρούσε Μητρώο Αποθεμάτων και (δ) πραγματοποίησε παραδόσεις τροφίμων μέσα στα πλαίσια επισιτισμού σύμφωνα με το Παράρτημα ΙΙ του Νόμου 246/90 τις οποίες επιβάρυνε με φορολογικό συντελεστή μηδέν τοις εκατόν (0%).
Σχετικά με το (δ) πιο πάνω, οι λειτουργοί της Υπηρεσίας Φ.Π.Α. έκριναν ότι οι παραδόσεις αγαθών και/ή οι παροχές υπηρεσιών που πραγματοποίησε η εφεσίβλητη για την περίοδο από 1/2/95 μέχρι 30/6/99 και επιβάρυνε με συντελεστή φόρου «μηδέν», και οι οποίες, σύμφωνα με τις δικές της δηλώσεις, αφορούσαν την πώληση ειδών τροφίμων στις διάφορες σχολικές καντίνες που διαχειρίζετο, υπέκειντο σε φορολογία με αποτέλεσμα να της αποσταλεί η Βεβαίωση Φόρου ημερ. 16/8/01 με την οποία της επιβλήθηκε ως φόρος το ποσό των £2.221,11 με το εξής σκεπτικό:
«Κυρία
........................................................................................................
(α) Επιβάλατε φορολογικό συντελεστή 0% σε παραδόσεις αγαθών οι οποίες σύμφωνα με το Παράρτημα ΙΙ (Άρθρο 27) παράγραφο VIII του περί ΦΠΑ Νόμου 246/90 η παράδοση τροφίμων είναι μηδενικού συντελεστή εξαιρούμενης της παράδοσης τροφίμων που πραγματοποιείται μέσα στα πλαίσια επισιτισμού.
(β) Στην προκειμένη περίπτωση η λειτουργία καντίνας θεωρείται παράδοση τροφίμων που πραγματοποιείται μέσα στα πλαίσια επισιτισμού και υπόκειται σε θετικό φορολογικό συντελεστή 8% σύμφωνα με τον ίδιο νόμο.
2. Με βάση τα πιο πάνω το ποσό των £2.221,11 βεβαιώνεται ως φόρος οφειλόμενος από εσάς δυνάμει του άρθρου 34(1) του Ν. 246/90 και καλείστε να καταβάλετε το ποσό αυτό δυνάμει του άρθρου 36 του ιδίου Νόμου που αντιπροσωπεύει τον επιπρόσθετο πληρωτέο φόρο. (Σχετικός ο πίνακας 1) ..........................................»
Αποτέλεσμα ήταν η καταχώρηση προσφυγής την οποία το πρωτόδικο δικαστήριο αποδέχθηκε με το εξής σκεπτικό:
«Έχω την άποψη ότι ο όρος «υποστατικά όπου παραδίδονται» τα τρόφιμα, σε συνάρτηση με την ύπαρξη σκοπού κατανάλωσης τους εκεί, πρέπει να ερμηνευθεί όπως εισηγείται ο κ. Ζαχαρίου, δηλαδή ως περιλαμβάνων την ίδια την καντίνα και μόνο, και όχι ευρύτερα την αυλή και τους άλλους χώρους του σχολείου. Αυτό θα ήταν σύμφωνο και με την ανάγκη ερμηνείας κατά τη συνήθη έννοια των όρων, αφού η πρόνοια αναφέρεται στα «υποστατικά όπου παραδίδονται» τα τρόφιμα και δεν υπάρχει λόγος να θεωρηθεί ότι τα υποστατικά αυτά είναι άλλα από την καντίνα ή να ταυτισθεί η καντίνα με την αυλή και τους άλλους χώρους του σχολείου. Αυτό που κατείχε και διαχειρίζετο εξ άλλου η κα Ελευθεριάδου ήταν η καντίνα και όχι η αυλή και οι άλλοι χώροι του σχολείου που δεν μπορούν έτσι να θεωρηθούν ότι ήσαν δικά της υποστατικά. Ούτε βλέπω γιατί, προκειμένου μάλιστα περί φορολογικής νομοθεσίας, να πρέπει να δοθεί ερμηνεία ευρύτερη εκείνης που οι ίδιοι οι όροι της επιτρέπουν. Απλώς να αναφέρω περαιτέρω ότι η εγκύκλιος του Εφόρου ουδεμία σημασία είχε, αφού εξέφραζε μόνο τη δική του αντίληψη της νομοθεσίας.»
Η έφεση
Η Δημοκρατία καταχώρησε την παρούσα έφεση. Με τους τρεις λόγους έφεσης ουσιαστικά προβάλλεται ο ισχυρισμός ότι εσφαλμένα ο πρωτόδικος δικαστής κατάληξε ότι ο όρος «υποστατικά» περιοριζόταν στην ίδια την καντίνα μόνο και δεν κάλυπτε την αυλή και άλλους χώρους του σχολείου.
Από τα περιγράμματα αγόρευσης αλλά και τις ενώπιον μας προφορικές διευκρινίσεις, φαίνεται ότι το όλο θέμα είναι απλώς η ερμηνεία της σχετικής νομοθετικής πρόνοιας και ιδιαίτερα της φράσης «υποστατικά όπου παραδίδονται» που συναντούμε στο Παράρτημα ΙΙ του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90), που έχει ως ακολούθως:
«Παραδόσεις αγαθών και παροχές υπηρεσιών που επιβαρύνονται με φορολογικό συντελεστή μηδέν τοις εκατόν (0%)
(i) .........................
(viii) Παράδοση τροφίμων, εξαιρουμένης της παράδοσης τροφίμων που πραγματοποιείται μέσα στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού (in the course of catering).
Η παράδοση τροφίμων που πραγματοποιείται μέσα στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού περιλαμβάνει και -
(α) .................................................................................................
(β) τρόφιμα που παραδίδονται με σκοπό να καταναλωθούν στα υποστατικά όπου παραδίδονται.»
Ο γενικός κανόνας ερμηνείας είναι ότι εκεί που το κείμενο του νόμου είναι σαφές, θα πρέπει να αποδίδεται η φυσική και συνήθης έννοια των λέξεων υπό το φως πάντοτε και του σκοπού του νομοθέτη (βλ. μεταξύ άλλων Τοsoun v. Kanaris (1969) 1 C.L.R. 637, 643 και Αρχή Βιομηχανικής Κατάρτισης ν. Τριμιθιώτη (2001) 3 (Β) Α.Α.Δ. 1080, 1084).
Φορολογικοί νόμοι, αλλά και νόμοι που επιβάλλουν χρηματικές ποινές, θα πρέπει να ερμηνεύονται αυστηρά και σε περίπτωση αμφιβολίας να δίνεται η ερμηνεία εκείνη που είναι υπέρ του πολίτη (βλ. Maxwell on Interpretation of Statutes, 12η έκδοση, σελ. 244-245, Zavos v. Police (1971) 2 C.L.R. 172, 175, Μιχαηλίδης ν. Δημοκρατίας (1991) 2 Α.Α.Δ. 391, 397-398 και Γενικός Εισαγγελέας ν. Παπαλαζάρου (1995) 2 Α.Α.Δ. 128, 134).
Εξετάσαμε τις αντίστοιχες θέσεις με προσοχή. Βασικό κριτήριο για την τύχη της παρούσας έφεσης είναι η ερμηνεία του όρου «υποστατικά». Βοηθητικό είναι το αγγλικό σύγγραμμα De Voil Indirect Tax Service που επικαλέστηκαν οι εφεσείοντες, το οποίο σύγγραμμα εξειδικεύεται με την ερμηνεία του αγγλικού νόμου Προστιθέμενης Αξίας που περιέχει παρόμοιες πρόνοιες. Στο Τόμο 6.121 κάτω από τον τίτλο Catering διαβάζουμε τα εξής:
"Catering
V6.121 General principles
............................................
"Premises"
This includes -
1. The whole of any building and the surrounding grounds of, for example, an office, factory, etc in which the catering is supplied. Where there is an independently run snack bar within an office block, which is split into a number of separate businesses, or within an institution such as a hospital which has its own premises, it should be possible to regard the snack bar premises as isolated from the remainder of the block, in which case some of the food sold could be zero-rated.
2. A totally enclosed ground, for example football ground, sports field, show ground, amusement park, pier or even garden.
3. For restaurants, cafes and public houses, the garden area is also regarded as "premises".
4. ....................................................................................................
5. ....................................................................................................
Και σε δική μας μετάφραση
«Επισιτισμός
V.6.121 Γενικές αρχές
«Υποστατικά»
Ο όρος συμπεριλαμβάνει
(1) Ολόκληρο το κτίριο και τους περιβάλλοντες αυτό χώρους όπως, για παράδειγμα, γραφείο, εργοστάσιο, κλ.π. όπου γίνεται ο επισιτισμός. Εκεί όπου λειτουργεί ένα ανεξάρτητο σνακ μπαρ (snack bar) μέσα σε συγκρότημα γραφείων, ή μέσα σε ένα ίδρυμα όπως νοσοκομείο, το οποίο έχει δικά του υποστατικά, θα ήταν δυνατό να θεωρηθεί ο χώρος του σνακ μπαρ (snack bar) ως ξεχωριστός από το υπόλοιπο συγκρότημα, οπότε κάποιο μέρος των τροφίμων που πωλούνται, θα μπορούσε να έχουν μηδέν συντελεστή.
(2) Ένα εξολοκλήρου περίκλειστο χώρο, όπως για παράδειγμα γήπεδο ποδοσφαίρου, χώρο αθλοπαιδιών, χώρο θεάματος, πάρκο διασκέδασης, αποβάθρα ή ακόμη και κήπο.
(3) Για εστιατόρια, καφετέριες και μπυραρίες, ο χώρος του κήπου θεωρείται επίσης ως «υποστατικά».
(4) ..................................................................................................
(5) ...............................................................................................»
Mε βάση τα πιο πάνω και έχοντας υπόψη και τον σκοπό του νομοθέτη, καταλήγουμε ότι η λέξη «υποστατικά» στη νομοθεσία που εξετάζουμε δεν περιορίζεται μόνο στην ίδια την καντίνα αλλά καλύπτει γενικά τους χώρους του σχολείου. Παρόμοια ερμηνεία έχει δοθεί και στην υπόθεση Γεώργιος Α. Κουμής ν. Εφόρου Προστιθέμενης Αξίας, μέσω του Υπουργού Οικονομικών, Υπόθ. Αρ. 1180/02, ημερ. 9/1/04 (Αρτέμης, Δ.) για την οποία όμως εκκρεμεί έφεση. Στη σελ. 5 της εν λόγω απόφασης διαβάζουμε τα εξής:
«Συμφωνώ με τον Έφορο. Ο όρος «υποστατικά» όπου παραδίδονται τα τρόφιμα με σκοπό να καταναλωθούν εκεί, δεν περιλαμβάνει μόνο την ίδια την καντίνα αλλά τον ευρύτερο χώρο του σχολείου όπου βρίσκεται. Το υποστατικό της καντίνας αποτελεί μαζί με τα άλλα υποστατικά του σχολικού κτιρίου το σύνολο του σχολικού χώρου. Από τη σχολική καντίνα πωλούνται τρόφιμα προς τους μαθητές και τους εκπαιδευτικούς του σχολείου, στο οποίο βρίσκεται με σκοπό να καταναλωθούν στο σχολικό χώρο.
Διαφωνώ με την άποψη του Χατζηχαμπή, Δ., όπως την εξέφρασε στην υπόθεση Ελευθεριάδου (πιο πάνω), ακυρώνοντας την απόφαση του Εφόρου να προβεί σε βεβαίωση ΦΠΑ σε σχέση με παραδόσεις τροφίμων στα πλαίσια λειτουργίας σχολικής καντίνας, ερμηνεύοντας την παράγραφο (viii)(β) έτσι ώστε στον όρο «υποστατικά που παραδίδονται» τα τρόφιμα να περιλαμβάνεται μόνο η ίδια η καντίνα και όχι ευρύτερη αυλή και οι άλλοι χώροι του σχολείου.
Κρίνω ότι τα τρόφιμα παραδίδονται από τη σχολική καντίνα με σκοπό να καταναλωθούν στα υποστατικά όπου παραδίδονται. Συνεπώς η απόφαση του Εφόρου να θεωρήσει τις παραδόσεις τροφίμων ως πραγματοποιούμενες στα πλαίσια δραστηριότητας επισιτισμού και να τις φορολογήσει με θετικό συντελεστή 8% είναι ορθή.»
Συμφωνούμε με την πιο πάνω ερμηνεία και επομένως το περί αντιθέτου εύρημα του αδελφού δικαστή, με την παρούσα ανατρέπεται.
Ως αποτέλεσμα η έφεση επιτυγχάνει με έξοδα. Η πρωτόδικη απόφαση καθώς και η διαταγή για τα έξοδα παραμερίζονται. Η απόφαση του καθού η αίτηση επικυρώνεται σύμφωνα με το άρθρο 146.4(α) του Συντάγματος.
H έφεση επιτυγχάνει με έξοδα.