|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(2001) 3 ΑΑΔ 980
15 Νοεμβρίου, 2001
[ΠΙΚΗΣ, Π., ΑΡΤΕΜΗΣ, ΝΙΚΟΛΑΟΥ, ΚΑΛΛΗΣ, ΚΡΟΝΙΔΗΣ, Δ/στές]
SHOEMEX LIMITED,
Εφεσείουσα,
ν.
ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ, ΜΕΣΩ
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ,
Εφεσιβλήτων.
(Αναθεωρητική Έφεση Αρ. 2835)
Φορολογία Εισοδήματος ― Άρθρο 47Α των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων 1961-1991 (που προστέθηκε με το Άρθρο 30 του Ν.245/90) ― Δάνειο σε διευθυντές ή μετόχους εταιρείας θεωρείται ότι εμφέρει τόκο 9% ετησίως καταβλητέο στην εταιρεία ― Υπολογισμός του ποσού που θα έπρεπε να καταβληθεί ως τόκος για το φορολογικό έτος 1991 στο φορολογητέο εισόδημα της εταιρείας, νόμιμος ― Δεν αποτελούσε αναδρομική εφαρμογή του Άρθρου 47Α αλλά εφαρμογή του σε παράγωγα γεγονότα που τέθηκαν σε ισχύ ― Νομολογιακές αρχές ως προς το ζήτημα της αναδρομικότητας φορολογικού νόμου.
Φορολογία Εισοδήματος ― Εκπτώσεις δαπανών για κτήση του εισοδήματος ― Δεν αποτελούν τέτοιες δαπάνες οι τόκοι δανείου που έγινε για χρηματοδότηση συγγενικής εταιρείας ― Ορθά δεν επιτράπηκε η έκπτωση των τόκων.
Φορολογία Εισοδήματος ― Δέουσα έρευνα ― Αναφορικά με τις επιπτώσεις από το θάνατό του διευθυντή εταιρείας ο οποίος δανειοδοτήθηκε από αυτήν ― Πλήρης έρευνα υπό τις περιστάσεις ― Οι υποχρεώσεις του αποθανώντος περιήλθαν στους προσωπικούς αντιπροσώπους του.
Η εφεσείουσα προσέβαλε τόσο πρωτόδικα, όσο και κατ' έφεση την απόφαση επιβολής φορολογίας εισοδήματος για το έτος 1991.
Η Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου, απορρίπτοντας την έφεση, αποφάσισε ότι:
1. Δικαιώματα, τα οποία κτώνται ή υποχρεώσεις, οι οποίες ανακύπτουν βάσει του νόμου πριν την ημερομηνία αλλαγής του, παραμένουν αμετάβλητα, εκτός εάν προσδίδεται αναδρομική εφαρμογή στο νόμο, που δεν είναι συνταγματικά επιτρεπτό στο φορολογικό πεδίο, (εξαιρουμένων των εισαγωγικών δασμών), ως ορίζει το Άρθρο 24.3 του Συντάγματος. Αποκλείεται από το Σύνταγμα η εκ των υστέρων αύξηση ή η επιβολή φορολογικών υποχρεώσεων.
Στο σύγγραμμα του Μιχ. Δ. Στασινόπουλου - «Μαθήματα Δημοσιονομικού Δικαίου», Έκδοσις Τρίτη, 1966, εξηγείται ότι η αποτίμηση γεγονότων, που προέκυψαν πριν τη θέσπιση του φορολογικού νόμου, προς το σκοπό καθορισμού των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογουμένου βάσει του ισχύοντος δικαίου, δεν ενέχει στοιχείο αναδρομικότητας. Αναφέρεται:- (σελ. 250):-
«Αύτη είναι η συνήθης μέθοδος της επιβολής ιδίως των αμέσων φόρων, η μέθοδος δ' αύτη δεν εμπεριέχει αναδρομήν, διότι υποβάλλονται εις φορολογίαν 'αι παρούσαι συνέπειαι παρελθόντων οικονομικών γεγονότων'. Παρελθόντα γεγονότα είναι η οικονομική δραστηριότης η δημιουργήσασα τα κέρδη.»
Σε συμφωνία με το πρωτόδικο Δικαστήριο, κρίνεται ότι ορθά έτυχαν εφαρμογής οι πρόνοιες του Άρθρου 47Α του Νόμου στην αποτίμηση του δανείου, που χορηγήθηκε στον Πέτρο Γρουτίδη και δεν αποπληρώθηκε, προς καθορισμό των φορολογικών υποχρεώσεων της εφεσείουσας για το έτος 1991.
2. Το δεύτερο ζήτημα αφορά τη διεκδικούμενη έκπτωση των τόκων, που καταβλήθηκαν για την εξόφληση του χρέους της συγγενικής εταιρείας. Τα γεγονότα της υπόθεσης δεν αφήνουν πεδίο για αντιμετώπιση του θέματος με οποιοδήποτε τρόπο άλλο από εκείνο με τον οποίο αντιμετωπίστηκε από το πρωτόδικο Δικαστήριο. Υπογραμμίζει, στην απόφασή του, παραπέμποντας στη σχετική νομολογία, ότι δαπάνη εκπίπτει μόνον, εφόσον αποτελεί απόρροια της επιχειρηματικής δραστηριότητας του φορολογουμένου και έχει ως αποκλειστικό σκοπό την κτήση κέρδους από την επίδοση σ' αυτή. Όχι μόνο η δραστηριότητα που εξετάζεται, διαπίστωσε το πρωτόδικο Δικαστήριο, δεν είχε σκοπό τον προσπορισμό κέρδους για την εφεσείουσα, αλλά ήταν παντελώς άσχετη με τις επιχειρηματικές της δραστηριότητες. Οποιαδήποτε απόπειρα διάσωσης άλλης εταιρείας, προς αποφυγή, τονίζει το πρωτόδικο Δικαστήριο, λήψης δικαστικών μέτρων εναντίον της, αποτελεί ενέργεια άσχετη με τους σκοπούς της εταιρείας και ξένη προς αυτούς. Προδήλως, η απόφαση του πρωτόδικου Δικαστηρίου, επί του προκειμένου, είναι σωστή και η απόφαση του Εφόρου έγκυρη.
3. Αναφορικά με την έρευνα, αυτή επεκτάθηκε σε κάθε ουσιαστικό γεγονός, που έτεινε να ρίψει φως στις φορολογικές υποχρεώσεις της εφεσείουσας. Κρίνεται ότι πλήρης υπήρξε η έρευνα και αναπόφευκτα τα συμπεράσματα των φορολογικών αρχών για τις υποχρεώσεις της εφεσείουσας.
Ο θάνατος του κ. Γρουτίδη δεν αναιρεί τις υποχρεώσεις του, οι οποίες περιήλθαν στους προσωπικούς του αντιπροσώπους, ούτε αλλοιώνει το χαρακτήρα του δανείου. Οποιαδήποτε παράλειψη της εφεσείουσας να λάβει μέτρα για την ανάκτηση του ποσού που αντιπροσωπεύει το δάνειο δεν το διαγράφει, ούτε μεταβάλλει τη φύση της υποχρέωσης των προσωπικών αντιπροσώπων του αποβιώσαντος να το αποπληρώσουν. Το χρέος ήταν, κατά τεκμήριο, τοκοφόρο και ορθά η εφεσείουσα φορολογήθηκε γι' αυτό.
Η έφεση απορρίπτεται με έξοδα.
Αναφερόμενες υποθέσεις:
Santis a.o. v. Republic (1983) 3 C.L.R. 419,
Μιχαήλ Θεοδοσίου Λτδ. v. Δήμου Λεμεσού (1993) 3 Α.Α.Δ. 25,
Δημοκρατία v. Χ"Ιωάννου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 401,
Republic v. Menelaou (1982) 3 C.L.R. 419.
Έφεση.
Έφεση από την αιτήτρια εταιρεία εναντίον της απόφασης Δικαστή του Ανωτάτου Δικαστηρίου (Αρ. Προσφυγής 967/97) ημερομηνίας 22/4/99 με την οποία απορρίφθηκε η προσφυγή της κατά της απόφασης του Εφόρου ότι στο εισόδημά της για το φορολογικό έτος 1991 έπρεπε να προστεθούν οι τόκοι για το δάνειο το οποίο αυτή χορήγησε στον αποβιώσαντα ιδρυτή της και ότι οι τόκοι δεν ήταν αφαιρετέοι από το φορολογικό της εισόδημα για τα έτη 1984-1989.
Γ. Σεραφείμ για Τ. Παπαδόπουλο, για την Εφεσείουσα.
Γ. Λαζάρου, Ανώτερος Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Εφεσίβλητους.
Cur. adv. vult.
ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ: Την απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει ο Γ.Μ. Πικής, Π.
ΠΙΚΗΣ, Π.: Δάνειο, το οποίο χορηγήθηκε από την εφεσείουσα εταιρεία, (η «εφεσείουσα»), στον ιδρυτή και διευθύνοντα σύμβουλό της, ο οποίος απεβίωσε το 1983, και οι φορολογικές επιπτώσεις που αυτό ενείχε για την εταιρεία το έτος 1991, συνιστούν μια από τις δύο βασικές διαφορές της με τις φορολογικές αρχές. Η άλλη εντοπίζεται στις φορολογικές συνέπειες που επαγόταν η σύναψη από την εφεσείουσα δανείου, προς αποπληρωμή χρέους συγγενικής εταιρείας, της οποίας ήταν μέτοχος κατά το 1/3, προς διάσωσή της, ως προκύπτει, από τη χρεωκοπία.
Αναφορικά με το πρώτο ζήτημα, το Δικαστήριο έκρινε, σε συμφωνία με τις φορολογικές αρχές, ότι στο εισόδημα της εφεσείουσας για το φορολογικό έτος 1991 έπρεπε να προστεθούν και οι καταβλητέοι τόκοι για το δάνειο, οι οποίοι προβλέπονται από το Άρθρο 47Α των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων 1961-1991, (ο «Νόμος»), (θεσμοθετήθηκε με το Ν. 245/90 - Άρθρο 30), σύμφωνα με το οποίο δάνειο ή άλλη οικονομική διευκόλυνση σε διευθυντές ή μετόχους εταιρείας θεωρούνται ότι εμφέρουν τόκο προς 9% ετησίως, καταβλητέο σ' αυτή.
Ως προς το δεύτερο θέμα, το πρωτόδικο Δικαστήριο αποφάσισε ότι οι καταβλητέοι τόκοι για το δάνειο που συνήψε η εφεσείουσα δεν ήταν αφαιρετέοι από το φορολογικό της εισόδημα για τα φορολογικά έτη 1984 έως 1989.
Η θέση της εφεσείουσας πρωτοδίκως - ότι η εφαρμογή του Άρθρου 47Α του Νόμου, για τον καθορισμό των φορολογικών της υποχρεώσεων για το 1991, συνεπαγόταν την πρόσδοση αναδρομικής ισχύος στις διατάξεις του και, επομένως, αντίκειτο προς το Άρθρο 24.3 του Συντάγματος - απορρίφθηκε από το πρωτόδικο Δικαστήριο. Κρίθηκε ότι οι επιπτώσεις γεγονότων, που διαμορφώθηκαν πριν το Νόμο, σε ημερομηνία μεταγενέστερη της θέσπισής του, δε συνιστούν αναδρομική αλλά μελλοντική εφαρμογή του Νόμου. Το αντικείμενο της φορολογίας ήταν τόκοι, οι οποίοι προέκυψαν μετά την ημερομηνία εφαρμογής του Νόμου. Η φορολογία δεν προέκυψε από μεταβολή των υποχρεώσεων, που κατά νόμο είχε η εφεσείουσα βάσει του καθεστώτος που ίσχυε πριν τη θέσπιση του Άρθρου 47Α, αλλά από την εφαρμογή του σε παράγωγα γεγονότα μετά που τέθηκε σε ισχύ.
Όπως υποδείξαμε στη Santis and Others v. Republic (1983) 3 C.L.R. 419:- (σελ. 423)
"Retrospectivity, in the context of legislation, primarily signifies alteration of rights and the imposition of obligations ex post facto. It is a course regarded as repugnant to fairness and justice, destructive of certainty in the law and the legal process."
(Ελληνική μετάφραση, ελεύθερη:-
«Αναδρομικότητα, στο πλαίσιο της νομοθεσίας, πρωτίστως υποδηλώνει τη μεταβολή δικαιωμάτων προς επιβολή υποχρεώσεων εκ των υστέρων. Η αναδρομικότητα θεωρείται αντινομική προς κάθε έννοια δικαιοσύνης, καταστρεπτική της βεβαιότητας ως προς το δίκαιο και τη νομική διαδικασία.»)
Δικαιώματα, τα οποία κτώνται, ή υποχρεώσεις, οι οποίες ανακύπτουν βάσει του νόμου πριν την ημερομηνία αλλαγής του, παραμένουν αμετάβλητα, εκτός εάν προσδίδεται αναδρομική εφαρμογή στο νόμο, που δεν είναι συνταγματικά επιτρεπτό στο φορολογικό πεδίο, (εξαιρουμένων των εισαγωγικών δασμών), ως ορίζει το Άρθρο 24.3 του Συντάγματος. Αποκλείεται από το Σύνταγμα η εκ των υστέρων αύξηση ή η επιβολή φορολογικών υποχρεώσεων.
Όπως υποδείξαμε στη Μιχαήλ Θεοδοσίου Λτδ. ν. Δήμου Λ/σού (1993) 3 Α.Α.Δ. 25, το κύριο γνώρισμα αναδρομικής νομοθεσίας είναι η αναμόρφωση του δικαίου από ημερομηνία προγενέστερη της έκδοσής της.
Διασαφηνίζεται στη Δημοκρατία ν. Χ"Ιωάννου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 401 ότι νόμος δεν προσλαμβάνει αναδρομική ισχύ, για το λόγο και μόνο ότι μέρος των προϋποθέσεων για την ενεργοποίηση του πηγάζει χρονικά πριν τη θέσπισή του. Σχετική με το πότε δικαιώματα καθίστανται κεκτημένα και τις προεκτάσεις τέτοιας διαπίστωσης είναι η απόφαση στη Republic v. Menelaou (1982) 3 C.L.R. 419.
Τέλος, στο σύγγραμμα του Μιχ. Δ. Στασινοπούλου - «Μαθήματα Δημοσιονομικού Δικαίου», Έκδοσις Τρίτη, 1966, εξηγείται ότι η αποτίμηση γεγονότων, που προέκυψαν πριν τη θέσπιση του φορολογικού νόμου, προς το σκοπό καθορισμού των φορολογικών υποχρεώσεων του φορολογουμένου βάσει του ισχύοντος δικαίου, δεν ενέχει στοιχείο αναδρομικότητας. Αναφέρεται:- (σελ. 250):-
«Αύτη είναι η συνήθης μέθοδος της επιβολής ιδίως των αμέσων φόρων, η μέθοδος δ' αύτη δεν εμπεριέχει αναδρομήν, διότι υποβάλλονται εις φορολογίαν 'αι παρούσαι συνέπειαι παρελθόντων οικονομικών γεγονότων'. Παρελθόντα γεγονότα είναι η οικονομική δραστηριότης η δημιουργήσασα τα κέρδη.»
Σε συμφωνία με το πρωτόδικο Δικαστήριο, κρίνουμε ότι ορθά έτυχαν εφαρμογής οι πρόνοιες του Άρθρου 47Α του Νόμου στην αποτίμηση του δανείου, που χορηγήθηκε στον Πέτρο Γρουτίδη και δεν αποπληρώθηκε, προς καθορισμό των φορολογικών υποχρεώσεων της εφεσείουσας για το έτος 1991.
Το δεύτερο ζήτημα αφορά τη διεκδικούμενη έκπτωση των τόκων, που καταβλήθηκαν για την εξόφληση του χρέους της συγγενικής εταιρείας. Τα γεγονότα της υπόθεσης δεν αφήνουν πεδίο για αντιμετώπιση του θέματος με οποιοδήποτε τρόπο άλλο από εκείνο με τον οποίο αντιμετωπίστηκε από το πρωτόδικο Δικαστήριο. Υπογραμμίζει, στην απόφασή του, παραπέμποντας στη σχετική νομολογία*, ότι δαπάνη εκπίπτει μόνον, εφόσον αποτελεί απόρροια της επιχειρηματικής δραστηριότητας του φορολογουμένου και έχει ως αποκλειστικό σκοπό την κτήση κέρδους από την επίδοση σ' αυτή. Όχι μόνο η δραστηριότητα που εξετάζουμε, διαπιστώνει το πρωτόδικο Δικαστήριο, δεν είχε σκοπό τον προσπορισμό κέρδους για την εφεσείουσα, αλλά ήταν παντελώς άσχετη με τις επιχειρηματικές της δραστηριότητες. Οποιαδήποτε απόπειρα διάσωσης άλλης εταιρείας, προς αποφυγή, τονίζει το πρωτόδικο Δικαστήριο, λήψης δικαστικών μέτρων εναντίον της, αποτελεί ενέργεια άσχετη με τους σκοπούς της εταιρείας και ξένη προς αυτούς. Προδήλως, η απόφαση του πρωτόδικου Δικαστηρίου, επί του προκειμένου, είναι σωστή και η απόφαση του Εφόρου έγκυρη.
Άλλοι λόγοι, παρεμφερείς προς τους προαναφερθέντες δύο, οι οποίοι έχουν υποβληθεί προς υποστήριξη της έφεσης, αφορούν, πρωτίστως, τις επιπτώσεις από το θάνατο του Πετράκη Γρουτίδη και την επάρκεια της έρευνας για τον προσδιορισμό των φορολογικών υποχρεώσεων της εφεσείουσας. Αναφορικά με την έρευνα, συμφωνούμε με το πρωτόδικο Δικαστήριο ότι αυτή επεκτάθηκε σε κάθε ουσιαστικό γεγονός, που έτεινε να ρίψει φως στις φορολογικές υποχρεώσεις της εφεσείουσας. Κρίνουμε ότι πλήρης υπήρξε η έρευνα και αναπόφευκτα τα συμπεράσματα των φορολογικών αρχών για τις υποχρεώσεις της εφεσείουσας.
Ο θάνατος του κ. Γρουτίδη δεν αναιρεί τις υποχρεώσεις του, οι οποίες περιήλθαν στους προσωπικούς του αντιπροσώπους, ούτε αλλοιώνει το χαρακτήρα του δανείου. Οποιαδήποτε παράλειψη της εφεσείουσας να λάβει μέτρα για την ανάκτηση του ποσού που αντιπροσωπεύει το δάνειο δεν το διαγράφει, ούτε μεταβάλλει τη φύση της υποχρέωσης των προσωπικών αντιπροσώπων του αποβιώσαντος να το αποπληρώσουν. Το χρέος ήταν, κατά τεκμήριο, τοκοφόρο και ορθά η εφεσείουσα φορολογήθηκε γι' αυτό.
Η έφεση αποτυγχάνει και απορρίπτεται με έξοδα.
Η�έφεση απορρίπτεται με έξοδα.