|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(2002) 3 ΑΑΔ 7
ΑΝΩΤΑΤΟ ΔΙΚΑΣΤΗΡΙΟ ΚΥΠΡΟΥ
ΔΕΥΤΕΡΟΒΑΘΜΙΑ ΔΙΚΑΙΟΔΟΣΙΑ
ΑΝΑΘΕΩΡΗΤΙΚΗ ΕΦΕΣΗ ΑΡ. 2864
ΕΝΩΠΙΟΝ: ΑΡΤΕΜΙΔΗ, ΚΩΝΣΤΑΝΤΙΝΙΔΗ, ΗΛΙΑΔΗ, ΓΑΒΡΙΗΛΙΔΗ,
ΧΑΤΖΗΧΑΜΠΗ, ΔΔ
Μεταξύ:
Σ. & Γ. Κολοκασίδης Λτδ
Εφεσείουσα
και
Κυπριακής Δημοκρατίας μέσω
Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας
Εφεσίβλητου
------------------------------
25 Ιανουαρίου 2002
Για την Εφεσείουσα: κ. Σπ. Ευαγγέλου.
Για τον Εφεσίβλητο: κα Ελ.Νικολαΐδου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας Α, εκ μέρους του Γενικού Εισαγγελέα.
-------------------------------
Αρτεμίδης, Δ.: Την απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει
ο Δικαστής Δ. Χατζηχαμπής.
-------------------------------
Α Π Ο Φ Α Σ Η
Η έφεση προσβάλλει απόφαση αδελφού μας Δικαστή με την οποία απορρίφθηκε προσφυγή της Εφεσείουσας εταιρείας. Η προσφυγή ζητούσε την ακύρωση απόφασης του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας να προβεί σε βεβαίωση ποσού £4.702,17 ως οφειλόμενου φόρου, μη αποδεχόμενου το αίτημα της Εφεσείουσας ότι εδικαιούτο πίστωση φόρου για το ποσό αυτό, εφ΄όσον έκρινε ότι, σύμφωνα με το άρθρο 25(13)(α)(δ) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου του 1990 (Ν. 246/90), το μεν ποσό των £4.394,02 αφορούσε υλικά και υπηρεσίες που χρησιμοποιήθησαν για εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία το δε υπόλοιπο ποσό των £308,15 αφορούσε δαπάνες δεξιώσεων. Η απόφαση του Εφόρου, όπως κοινοποιήθηκε στην Εφεσείουσα με επιστολή ημερομηνίας 28.3.1997, είχε ως εξής:
"..............................................................................................
Β. Δεν δικαιούστε πίστωση φόρου συνολικού ύψους £4.702,17 που αφορά εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία (αγορά και εγκατάσταση συσκευών κλιματισμού & κεντρικής θέρμανσης, ηλεκτρολογικές εγκαταστάσεις, κ.α.) και έξοδα δεξιώσεων. Οι λεπτομέρειες των καταχωρήσεων φαίνονται στον Πίνακα Ι που επισυνάπτεται.
.............................................................................................."
Η προσφυγή προωθήθηκε μόνο ως προς το θέμα των δαπανών που εκρίθησαν ως αφορούσες εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία, και οι οποίες συγκεκριμένα αφορούσαν αγορά και εγκατάσταση συσκευών κλιματισμού και κεντρικής θέρμανσης και ηλεκτρολογικές εγκαταστάσεις. Ο αδελφός μας Δικαστής διατύπωσε το ακόλουθο σκεπτικό απορρίπτοντας την προσφυγή στη σ. 4:
"Ορθά ο Έφορος θεώρησε ως προσαρτήματα ακίνητης ιδιοκτησίας τα συστήματα κλιματισμού και θέρμανσης με αποτέλεσμα να μην παρέχεται δικαίωμα πίστωσης του φόρου με τον οποίο έχουν επιβαρυνθεί οι δαπάνες αγοράς τους. ..............................................................................................
Ορθά κατά συνέπεια ο Έφορος ερμήνευσε και εφάρμοσε τις πρόνοιες του νόμου, σύμφωνα και με την ερμηνευτική εγκύκλιο αρ. 37 της 20.3.97."
Το βασικό παράπονο της Εφεσείουσας είναι ότι υπήρξε λανθασμένη εφαρμογή του άρθρου 25(13)(α) ως προς την ερμηνεία των όρων "υλικά" και "υπηρεσίες" και ότι ο Έφορος παρέλειψε να διεξαγάγει τη δέουσα έρευνα για να διαπιστώσει κατά πόσο οι εν λόγω δαπάνες αφορούσαν υλικά και υπηρεσίες για εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία. Η εισήγηση του ευπαιδεύτου συνηγόρου για την Εφεσείουσα είναι ότι, αν και ομολογουμένως οι δαπάνες έγιναν σε σχέση με εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία (παράγραφος 3.4 της αγόρευσης του ενώπιον του αδελφού μας Δικαστή την οποία και υιοθετεί), ο προς τούτο αγορασθείς μηχανικός και ηλεκτρολογικός εξοπλισμός δεν μπορεί να εμπίπτει στην έννοια του όρου "υλικά". Τόσο εννοιολογικά όσο και ερμηνευτικά, λέγει ο κ. Ευαγγέλου, ο όρος "υλικά" πρέπει να θεωρηθεί ως περιοριζόμενος στα στοιχειώδη υλικά με την έννοια της πρώτης ύλης και όχι σε κατασκευασμένα μηχανήματα και εξοπλισμό.
Δεν μπορούμε να συμφωνήσουμε με την εισήγηση αυτή. Η άποψη μας είναι ότι ο όρος "υλικά" στο άρθρο 25(13)(α), ο οποίος δεν ορίζεται βέβαια στο Νόμο ούτε και στον περί Ερμηνείας Νόμο Κεφ. 1, όχι μόνο δεν έχει την περιορισμένη αυτή έννοια αλλά ουσιαστικά έχει την ευρύτητα του όρου "αγαθά", κάθε παράδοση των οποίων είναι αντικείμενο του φόρου. Η προτεινόμενη από τον κ. Ευαγγέλου περιοριστική ερμηνεία θα ήταν αντίθετη προς τη λογική και το πνεύμα του άρθρου 25(13)(α) και θα απέληγε σε αδυναμία καθορισμού του περιεχομένου του όρου αφού θα οδηγούσε σε μια θεωρητικά ατελείωτη και στείρα ανάγκη προοδευτικής απλούστευσης της φύσης και σύνθεσης του συγκεκριμένου αντικειμένου προς επακριβέστερη διακρίβωση της "ύλης" του, που θα καθιστούσε αμφίβολο αν οτιδήποτε πέραν των πιο απλών και ακατέργαστων μορφών αντικειμένων θα μπορούσε να θεωρηθεί "υλικό". Η ευρύτερη έννοια του όρου "υλικά" συνάδει με την κοινή λογική αλλά και με την κοινή αντίληψη του όρου, σε συνάρτηση με την αναφορά σε υλικά που χρησιμοποιούνται για την εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία, ως περιλαμβάνοντα όλα τα υλικά αγαθά, σε αντίθεση με τις υπηρεσίες, που χρησιμοποιούνται για το σκοπό αυτό. Η επιλογή του όρου "υλικά" αντί του όρου "αγαθά" έγινε μόνο διότι ο όρος "υλικά" είναι πλέον αρμόζων προκειμένου περί αναφοράς σε "εργασίες" και ουδόλως εσκοπείτο να περιορίσει την εμβέλεια του σε "πρώτες ύλες". Εξ άλλου, και κάθε κατασκευασμένο αντικείμενο εμπεριέχει τα επί μέρους υλικά που χρησιμοποιήθησαν για την κατασκευή του και τις προς τούτο προσφερθείσες υπηρεσίες.
Ακόλουθα της κατάληξης μας, ούτε εσφαλμένα ερμήνευσε το άρθρο 25(13)(α) ο Έφορος ούτε και απέτυχε να διεξαγάγει τη δέουσα έρευνα για να διαπιστώσει αν κάθε ένα από τα όσα αγοράσθησαν ήσαν "υλικά" εντός του άρθρου 25(13)(α). Δοθέντος, όπως και δεν αμφισβητείται, ότι οι εργασίες για τις οποίες χρησιμοποιήθηκε ο σχετικός μηχανικός και ηλεκτρολογικός εξοπλισμός ήσαν εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία, δεν ετίθετο πλέον θέμα, και δεν ετέθη από την Εφεσείουσα εισήγηση, για οτιδήποτε άλλο που όφειλε να πράξει ο Έφορος. Η εισήγηση της Εφεσείουσας, η οποία και απορρίφθηκε πιο πάνω, ως προς την υποχρέωση του Εφόρου να διεξαγάγει έρευνα ως προς κάθε αγορά συναρτάται μόνο προς την ερμηνεία του όρου "υλικά". Εν πάση περιπτώσει όμως, όπως προκύπτει από την έρευνα του Εφόρου που είναι στο φάκελο, ο Έφορος εξέτασε κάθε τιμολόγιο που του παρουσιάσθηκε για να διαπιστώσει ότι, καθ΄όσον αναφέρετο σε δαπάνες για εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία, δεν μπορούσε να παραχωρηθεί πίστωση. Η προς τούτο έρευνα του ήταν πληρεστάτη και αιτιολογημένη.
Παραπονείται επίσης η Εφεσείουσα ότι ο αδελφός μας Δικαστής λανθασμένα ερμήνευσε τον όρο "ακίνητη ιδιοκτησία" και τις σχετικές πρόνοιες της Ερμηνευτικής Εγκυκλίου 37 στην οποία αναφέρθηκε στην απόφαση του. Ως προς την Εγκύκλιο, δεν τίθεται βέβαια θέμα λανθασμένης ερμηνείας εκ μέρους του Εφόρου, εφ΄όσον, όπως και ο ίδιος ο κ. Ευαγγέλου παρατηρεί, αυτή είναι μεταγενέστερη της έρευνας του (φέρει ημερομηνία 20.3.1997 ενώ η έρευνα φέρει ημερομηνία 11.3.1997), ώστε να είναι αδύνατο να ήταν καν ενώπιον του Εφόρου. Στερείται λοιπόν σημασίας η αναφορά του αδελφού μας Δικαστή στην Εγκύκλιο.
Ως προς την αναφορά σε λανθασμένη ερμηνεία του όρου "ακίνητη ιδιοκτησία", δεν υπήρξε κάτι τέτοιο εκ μέρους του Εφόρου. Το θέμα που εξέτασε ο Έφορος δεν ήταν κατά πόσο τα εν λόγω υλικά κατέστησαν "ακίνητη ιδιοκτησία" αλλά κατά πόσο χρησιμοποιήθησαν για εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία. Αυτό είναι καθαρό τόσο από την ίδια την έρευνα του Εφόρου όσο και από την απόφαση του, και δεν υπάρχει αμφιβολία ότι ο Έφορος δεν πλανήθηκε ως προς το νόμο. Είναι γι΄αυτό το λόγο που δεν συμφωνούμε με τον κ. Ευαγγέλου ο οποίος εισηγήθηκε ότι η υπόθεση αυτή είναι πανομοιότυπη με την υπόθεση Rosary Gardens Ltd ν. Δημοκρατίας, Α.Ε. 2918, 17.1.2002, στην οποία, όπως και στην υπόθεση Andromachi Hotels Ltd ν. Δημοκρατίας, ΑΕ2871, 30.11.2001, είχε διαπιστωθεί λανθασμένη προσέγγιση του Εφόρου ως προς το νομικό κριτήριο που εφαρμόζεται σε συνάρτηση με την αντίληψη του της τότε ενώπιον του Ερμηνευτικής Εγκυκλίου 37.
Ο αδελφός μας Δικαστής, αν και έθεσε το θέμα ευθύς εξ αρχής, με αναφορά τόσο στην απόφαση του Εφόρου όσο και στο άρθρο 25(13)(α), ως θέμα δαπανών για υλικά ή υπηρεσίες που χρησιμοποιούνται για εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία, όντως έκανε ακόλουθα αναφορά στο ότι "ορθά ο Έφορος θεώρησε ως προσαρτήματα ακίνητης ιδιοκτησίας τα συστήματα κλιματισμού και θέρμανσης .....". Τούτο, σύμφωνα με την εισήγηση του κ. Ευαγγέλου, υποδηλώνει λανθασμένη αντίληψη ως προς το νομικό κριτήριο του άρθρου 25(13)(α), που δεν είναι βέβαια το κατά πόσο τα υλικά καθίστανται προσαρτήματα της ακίνητης ιδιοκτησίας αλλά, πολύ ευρύτερα, το κατά πόσο χρησιμοποιούνται για εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία. Όμως, δεν ήταν τούτο επίδικο θέμα εφ΄όσον, όπως και ο ίδιος ο κ. Ευαγγέλου δέχεται, οι δαπάνες σαφώς έγιναν σε σχέση με εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία. Περαιτέρω, το ουσιαστικά εξεταζόμενο κατ΄έφεση είναι η ορθότητα της απόφασης του Εφόρου, ως αρμοδίως πρωτογενούς κρίσης, για την οποία, όπως ήδη διαπιστώθηκε, δεν υπάρχει αμφιβολία. Η άποψη του δικαστηρίου δεν μπορεί να αναφέρεται σε πρωτογενή δική του κρίση επί των γεγονότων αλλά μόνο σε έλεγχο της κρίσης του Εφόρου ως προς την ορθότητα του εφαρμοσθέντος νομικού κριτηρίου. Θα θέλαμε όμως να προσθέσουμε και τα ακόλουθα. Το κατά πόσο τα εν λόγω υλικά καθίστανται προσαρτήματα της ακίνητης ιδιοκτησίας μπορεί, ως θέμα κοινής λογικής και όχι νομικού κριτηρίου, να αποτελέσει μέρος της νομικής διεργασίας του Εφόρου για να αποφασίσει κατά πόσο χρησιμοποιήθησαν για εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία, εφ΄όσον η προσάρτηση τους συνιστά ισχυρή ένδειξη της σχέσης τους προς την ακίνητη ιδιοκτησία. Εν πάση περιπτώσει όμως, θέλουμε να τονίσουμε, και προς όφελος της ορθής ερμηνευτικής προσέγγισης στην Εγκύκλιο 37 και προς όφελος διαμόρφωσης της ώστε να συνάδει πλήρως με τις ισχύουσες νομικές πρόνοιες, ότι το κριτήριο του άρθρου 25(13)(α) δεν είναι η προσάρτηση των υλικών στην ακίνητη ιδιοκτησία αλλά το ευρύτερο, όπως ο νομοθέτης έκρινε, της χρήσης τους για εργασίες σε ακίνητη ιδιοκτησία. Και ως προς τούτο ασφαλώς δεν υπήρξε λανθασμένη προσέγγιση στην παρούσα υπόθεση.
Η τελευταία εισήγηση του κ. Ευαγγέλου αναφέρεται στο άρθρο 6(3)(ε) και είναι ότι, καθ΄όσον το άρθρο αυτό προνοεί ότι η εκτέλεση εργασιών σε ακίνητη ιδιοκτησία, στην οποία περιλαμβάνει και τις ηλεκτρολογικές και μηχανολογικές εγκαταστάσεις, αποτελεί παράδοση αγαθών, το τι παραδίδεται είναι το ίδιο το ακίνητο. Επομένως, καταλήγει ο κ. Ευαγγέλου, εφ΄όσον η παράδοση ακίνητης ιδιοκτησίας δεν υπόκειται στο φόρο σύμφωνα με τις πρόνοιες της παραγράφου XVII του Παραρτήματος ΙΙΙ του Νόμου, οι εργασίες που γίνονται σε ακίνητη ιδιοκτησία δεν πρέπει να υπόκεινται στο φόρο.
Η εισήγηση αυτή είναι σαφώς ανεδαφική και επί των δικών της όρων και ευρύτερα. Επί των δικών της όρων, διότι το άρθρο 6(3)(ε) δεν είναι στην παράδοση του ακινήτου αλλά στην εκτέλεση εργασιών που αναφέρεται ως αντικείμενο του φόρου. Και ευρύτερα, διότι προφανέστατα ο νομοθέτης ρητά επέλεξε να προνοήσει τούτο. Δεν τίθεται λοιπόν θέμα πλασματικής πρόνοιας όπως λέγει ο κ. Ευαγγέλου. Αυτή είναι η επιθυμία του νομοθέτη όπως εκφράσθηκε στο άρθρο 6(3)(ε) αλλά και στο άρθρο 25(13)(ε) το οποίο, και όχι το άρθρο 6(3)(ε), είναι που εν πάση περιπτώσει εφαρμόζεται στην προκειμένη περίπτωση. Υπάρχει λοιπόν ρητή νομοθετική πρόνοια για την επιβολή του φόρου και δεν τίθεται ούτε θέμα παράβασης του Άρθρου 24.2 του Συντάγματος όπως εισηγείται ο κ. Ευαγγέλου.
Η έφεση λοιπόν αποτυγχάνει και απορρίπτεται με £600.- έξοδα υπέρ της Δημοκρατίας και εναντίον της Εφεσείουσας.
Δ.
Δ.
Δ.
Δ.
Δ.
/ΚΧ"Π