|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(1999) 3 ΑΑΔ 267
28 Απριλίου, 1999
[ΝΙΚΗΤΑΣ, ΝΙΚΟΛΑΟΥ, ΚΑΛΛΗΣ, ΗΛΙΑΔΗΣ, ΓΑΒΡΙΗΛΙΔΗΣ, Δ/στές]
ΚΥΠΡΙΑΚΗ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑ, ΜΕΣΩ
1. ΥΠΟΥΡΓΟΥ ΟΙΚΟΝΟΜΙΚΩΝ,
2. ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΠΡΟΣΤΙΘΕΜΕΝΗΣ ΑΞΙΑΣ,
Εφεσείοντες,
v.
ΑΡΧΗΣ ΛΙΜΕΝΩΝ ΚΥΠΡΟΥ,
Εφεσίβλητης.
(Αναθεωρητιική Έφεση Αρ. 2159)
Φορολογία — Φόρος Προστιθέμενης Αξίας — Επιβολή φορολογίας στην Αρχή Λιμένων Κύπρου για υπηρεσίες συμβούλων μηχανικών από το εξωτερικό βάσει του Άρθρου 9(1) του Ν. 246/90 — Οι υπηρεσίες αυτές παρασχέθηκαν στα πλαίσια της αποστολής της Αρχής και επομένως δεν υπόκεινται σε φόρο, δυνάμει του 45(1) και (2) του Νόμου.
Η εφεσείουσα Δημοκρατία εφεσίβαλε την πρωτόδικη απόφαση, με την οποία η απόφαση του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, να επιβάλει Φόρο Προστιθέμενης Αξίας για υπηρεσίες που παρασχέθηκαν από Συμβούλους Μηχανικούς από το εξωτερικό στην εφεσίβλητη και να την εγγράψει στο μητρώο, ακυρώθηκαν.
Η Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου, απορρίπτοντας την Έφεση, αποφάσισε ότι:
Είναι προφανές ότι οι παρασχεθείσες υπηρεσίες για τις οποίες γίνεται εδώ λόγος συνδέονταν αποκλειστικά και απόλυτα με το έργο της Αρχής όπως αυτό προδιαγράφεται στις διατάξεις του Νόμου 38/73 οι οποίες αφορούν την αρμοδιότητα και τα καθήκοντά της. Η όποια περαιτέρω διερεύνηση σχετικά με τις υπηρεσίες, θα καθίστατο εδώ χωρίς νόημα. Αφού λοιπόν η Αρχή ενεργούσε εντός των ορίων της ιδιότητάς της ως φορέας κρατικής δραστηριότητας, δεν υπόκειτο σε φόρο προστιθέμενης αξίας. Το Άρθρο 9 του Ν. 246/90 δεν προβλέπει το αντίθετο. Επισημαίνεται ότι βάσει της παραγράφου (β) του εδαφίου (1) του Άρθρου 9, απαραίτητος όρος εφαρμογής του είναι να λαμβάνονται οι υπηρεσίες από «υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο», που ορίζεται με αναφορά σε άσκηση «επιχείρησης». Ενώ η Αρχή από την ίδια τη φύση της ως φορέας κρατικής δραστηριότητας δεν ασκεί επιχείρηση.
Ακόμα και αν η Αρχή δεν εθεωρείτο ότι επέχει θέση υπηρέτη του Κράτους - διότι καθώς υποδείχθηκε στην υπόθεση Οργανισμός Κυπριακής Γαλακτοκομικής Βιομηχανίας ν. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 445, δεν είναι όλοι οι Οργανισμοί Δημοσίου Δικαίου που επέχουν τέτοια θέση - το εδάφιο (1) του Άρθρου 45 του Ν. 246/90 θα την εξαιρούσε αφού οι υπηρεσίες για τις οποίες γίνεται εδώ λόγος δεν εμπίπτουν στο Παράρτημα V στο οποίο, σύμφωνα με το εδάφιο (2), εκτίθενται οι περιπτώσεις στις οποίες δεν ισχύει η εξαίρεση.
Η έφεση απορρίπτεται με έξοδα.
Αναφερόμενες υποθέσεις:
Republic v. Cyprus Ports Authority (1986) 3 C.L.R. 117,
Oργανισμός Κυπριακής Γαλακτοκομικής Βιομηχανίας ν. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 445.
Έφεση.
Έφεση εναντίον της απόφασης Δικαστή του Ανωτάτου Δικαστηρίου Κύπρου (Αρτέμης, Δ.) που δόθηκε στις 3 Οκτωβρίου, 1995 (Προσφυγές Αρ. 486/93 και 787/93) με την οποία έγινε αποδεκτή η προσφυγή της Αρχής Λιμένων Κύπρου - Εφεσίβλητης εναντίον της απόφασης του Εφόρου Φόρου Προστιθέμενης Αξίας -Εφεσείοντα να καλέσει την Εφεσίβλητη - Αιτήτρια, να εγγραφεί στο μητρώο ΦΠΑ καθώς και να προχωρήσει στην εγγραφή της σ' αυτό και να της επιβάλει το σχεικό φόρο, ύψους £1.764,84.
Α. Χριστοφόρου, για τους Εφεσείοντες.
Ν. Παπαευσταθίου, για την Εφεσίβλητη.
Cur. adv. vult.
ΝΙΚΗΤΑΣ, Δ.:Την απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει ο Νικολάου, Δ.
ΝΙΚΟΛΑΟΥ, Δ.: Ο Έφορος Φόρου Προστιθέμενης Αξίας, με επιστολή ημερ. 29 Μαρτίου 1993, γνωστοποίησε στην Αρχή Λιμένων Κύπρου απόφασή του ότι η Αρχή υπέχει υποχρέωση να καταβάλει φόρο για υπηρεσίες που της παρασχέθηκαν από συμβούλους μηχανικούς ή γραφεία μελετών που ευρίσκονταν στο εξωτερικό, όπως και για άλλες παρόμοιες υπηρεσίες που επίσης παρασχέθηκαν στην Αρχή από πρόσωπα που ευρίσκονταν στο εξωτερικό.Συνακόλουθα την κάλεσε να εγγραφεί στο Μητρώο Φ.Π.Α. Η Αρχή προσέβαλε την απόφασημε την προσφυγή υπ' αρ. 486/93. Ακολούθως ο Έφορος, με επιστολή ημερ. 17 Αυγούστου 1993, γνωστοποίησε στην Αρχή ότι προέβη στην εγγραφή της και ότι της επέβαλε το σχετικό φόρο, ύψους £1.764,84. Η Αρχή προσέβαλε αυτές τις πράξεις με την προσφυγή υπ' αρ. 787/93. Κατόπιν συνεκδίκασης των προσφυγών, εκδόθηκε στις 3 Οκτωβρίου 1995 η εκκαλούμενη απόφαση. Με την οποία ακυρώθηκε η απόφαση του Εφόρου ότι η Αρχή υπόκειται σε φορολογία, όπως το ίδιο ακυρώθηκανοι επακόλουθες πράξεις του.
Η εξήγηση που ο Έφορος είχε δώσει σχετικά με την απόφαση του ότι η Αρχή υπέχει υποχρέωση να καταβάλλει Φ.Π.Α., περιέχεται στο ακόλουθο απόσπασμα της επιστολής του, ημερ. 29 Μαρτίου 1993:
"..... μετά από σχετική μελέτη του περί Οργανισμού Λιμένων Κύπρου Νόμου του 1973 (Ν. 38/73) δεν προκύπτει ότι οι υπηρεσίες συμβούλων μηχανικών ή οποιεσδήποτε άλλες υπηρεσίες που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι του περί Φ.Π.Α. Νόμου του 1990 (Ν. 246/90) πραγματοποιούνται από την Αρχή Λιμένων Κύπρου μέσα στα πλαίσια ή για εκπλήρωση της αποστολής της.
2. Κατ' επέκταση σύμφωνα με το άρθρο 9 του Ν. 246/90, οι υπηρεσίες που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι του Νόμου οι οποίες παρέχονται από πρόσωπο που βρίσκεται σε χώρα άλλη από τη Δημοκρατία και λαμβάνονται (ή λήφθηκαν από την 1η Ιουλίου 1992 και εντεύθεν) από την Αρχή Λιμένων Κύπρου είναι φορολογητέες με συντελεστή πέντε τοις εκατόν (5%) ........"
Το Δικαστήριο, αφού σημείωσε ότι η Αρχή επέχει θέση κρατικού φορέα - χαρακτηρίστηκε από την Ολομέλεια στη Republic v. Cyprus Ports Authority (1986) 3 C.L.R. 117, επικροτώντας την απόφαση του Πική Δ. (όπως ήταν τότε) ως "agency of the State in consimili casu to servants of the State " - προχώρησε να θέσει ως το βασικό εγειρόμενο θέμα το κατά πόσο οι παρασχεθείσες υπηρεσίες εντάσσονταν στο πλαίσιο εκπλήρωσης της αποστολής της Αρχής βάσει του περί Αρχής Λιμένων Κύπρου Νόμου (Ν. 38/73), κυρίως όπως προδιαγραφόταν στα άρθρα 4 και 10. Σε αυτό το ερώτημα το Δικαστήριο έδωσε, με αναφορά στη γενική φύση των υπηρεσιών, καταφατική απάντηση. Επεσήμανε δε ότι ο Έφορος δεν διεξήγαγε έρευνα που να δικαιολογούσε άλλη αντίκρυση των παρασχεθεισών υπηρεσιών και επομένως η κατάληξή του παρέμενε αναιτιολόγητη.
Με την παρούσα έφεση η Δημοκρατία προβάλλει, κατά κύριο λόγο, ότι ενώ πράγματι η Αρχή επέχει θέση κρατικού φορέα και ως εκ τούτου δεν υπόκειται σε φορολογία, όπως το ίδιο δεν υπόκειται και το Κράτος, εκτός όπου νόμος προνοεί το αντίθετο είτε ρητώς είτε εξυπακουομένως - βλ. το άρθρο 44 του περί Ερμηνείας Νόμου, Κεφ. 1 - ο περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμος του 1990 (Ν. 246/90) περιέχει στο άρθρο 9 τέτοια πρόνοια. Με την οποία υπόκειται και η Αρχή σε φορολογία εφόσον συντρέχουν οι εκεί εκτεθείσες περιστάσεις. Πρόσθετοι λόγοι έφεσης θέτουν υπό αμφισβήτηση και άλλες πτυχές της πρωτόδικης απόφασης. Οι οποίες όμως δεν θα παραστεί ανάγκη να μας απασχολήσουν.
Το άρθρο 9 του Νόμου 246/90 καλύπτει περίπτωση που δεν εμπίπτει στη γενική πρόνοια του άρθρου 5(4), την οποία παραθέτουμε στην έκταση που εδώ ενδιαφέρει:
"5(4) Ο φόρος ο οποίος επιβαρύνει οποιαδήποτε παράδοση αγαθών ή παροχή υπηρεσιών αποτελεί υποχρέωση του προσώπου που πραγματοποιεί την παράδοση ή παροχή ......"
Κατ' εξαίρεση λοιπόν, βάσει του άρθρου 9, την υποχρέωση τη φέρει όχι το πρόσωπο που παρέχει τις υπηρεσίες αλλά το πρόσωπο που τις λαμβάνει. Το σχετικό μέρος έχει ως εξής:
"9(1) Όταν οποιεσδήποτε από τις υπηρεσίες που αναφέρονται στο Παράρτημα Ι, εξαιρουμένων των υπηρεσιών που αναφέρονται στο Παράρτημα ΙΙΙ -
(α) Παρέχονται από πρόσωπο που βρίσκεται σε χώρα άλλη από τη Δημοκρατία, και
(β) λαμβάνονταιαπόοποιοδήποτε υποκείμενοστο φόρο πρόσωπο που βρίσκεται στη Δημοκρατία για τους σκοπούς οποιασδήποτε επιχείρησης που ασκεί,
τότε τυγχάνουν εφαρμογής οι διατάξεις του παρόντος Νόμου και ειδικότερα εκείνες που αφορούν την επιβολή φόρου για παροχή υπηρεσιών και το δικαίωμα του υποκείμενου στο φόρο προσώπου να πιστώνεται με το φόρο εισροών, ως εάν ο ίδιος παρείχε τις υπηρεσίες στη Δημοκρατία μέσα στα πλαίσια ή για προώθηση των δραστηριοτήτων της επιχείρησής του."
Σημειώνουμε ότι στο Παράρτημα Ι, στο οποίο παραπέμπει το άρθρο 9, περιλαμβάνονται και υπηρεσίες όπως εκείνες που εν προκειμένω είχε λάβει η Αρχή. Θα πρέπει επίσης να σημειωθεί ότι σύμφωνα με το εδάφιο (2) του άρθρου 5, υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο - στο οποίο παραπέμπει το άρθρο 9(1) - είναι κάθε πρόσωπο που ασκεί "επιχείρηση" όπως αυτή ορίζεται στο άρθρο 2(2). Εκ του ορισμού σημασία εδώ έχει το μέρος εκείνο σύμφωνα με το οποίο η έννοια της επιχείρησης συνίσταται σε "οικονομική δραστηριότητα η οποία ασκείται κατά τρόπο ανεξάρτητο, ανεξάρτητα από τον επιδιωκόμενο σκοπό ή τα αποτελέσματα της δραστηριότητας αυτής, και περιλαμβάνει την άσκηση οποιουδήποτε επαγγέλματος, επιτηδεύματος ή βιοποριστικής εργασίας".
Πάντως για Οργανισμούς Δημοσίου Δικαίου περιέχεται στο Νόμο 246/90 ειδική πρόνοια που ρυθμίζει τη δική τους ευθύνη. Προβλέπεται στο άρθρο 45(1) και (2) ότι:
"45. - (1) Οι Οργανισμοί Δημόσιου Δικαίουδε θεωρούνται υποκείμενα στο φόρο πρόσωπα, για τις παραδόσεις αγαθών και τις παροχές υπηρεσιών που διενεργούν κατά την εκπλήρωση της αποστολής τους, έστω και αν εισπράττουν τέλη, δικαιώματα ή εισφορές.
(2) Ανεξάρτητα από τις διατάξεις του άρθρου 13 του παρόντος Νόμου τα πρόσωπα που αναφέρονται στο εδάφιο (1) πιο πάνω έχουν οπωσδήποτε την ιδιότητα του υποκειμένου στο φόρο, για τις παραδόσεις αγαθών ή παροχές υπηρεσιών που απαριθμούνται στο Παράρτημα V του παρόντος Νόμου."
Σημειώνουμε ότι οι υπηρεσίες για τις οποίες γίνεται λόγος στην παρούσα περίπτωση δεν περιλαμβάνονται σε εκείνες στις οποίες αναφέρεται το Παράρτημα V.
Είναι προφανές ότι οι παρασχεθείσες υπηρεσίες για τις οποίες γίνεται εδώ λόγος συνδέονταν αποκλειστικά και απόλυτα με το έργο της Αρχής όπως αυτό προδιαγράφεται στις διατάξεις του Νόμου 38/73 οι οποίες αφορούν την αρμοδιότητα και τα καθήκοντα της. Η όποια περαιτέρω διερεύνηση σχετικά με τις υπηρεσίες θα καθίστατο εδώ χωρίς νόημα. Αφού λοιπόν η Αρχή ενεργούσε εντός των ορίων της ιδιότητας της ως φορέας κρατικής δραστηριότητας, δεν υπέκειτο σε φόρο προστιθέμενης αξίας. Το άρθρο 9 του Ν. 246/90 δεν προβλέπει το αντίθετο. Επισημαίνουμε ότι βάσει της παραγράφου (β) του εδαφίου (1) του άρθρου 9, απαραίτητος όρος εφαρμογής του είναι να λαμβάνονται οι υπηρεσίες από "υποκείμενο στο φόρο πρόσωπο". Που όπως ήδη σημειώσαμε ορίζεται με αναφορά σε άσκηση "επιχείρησης". Ενώ η Αρχή από την ίδια τη φύση της ως φορέας κρατικής δραστηριότητας δεν ασκεί επιχείρηση.
Προσθέτουμε ότι ακόμα και αν η Αρχή δεν εθεωρείτο ότι επέχει θέση υπηρέτη του Κράτους - διότι καθώς υποδείξαμε στην υπόθεση Οργανισμού Κυπριακής Γαλακτοκομικής Βιομηχανίας ν. Δημοκρατίας (1998) 3 Α.Α.Δ. 445, δεν είναι όλοι οι Οργανισμοί Δημοσίου Δικαίου που επέχουν τέτοια θέση - το εδάφιο (1) του άρθρου 45 του Ν. 246/90 θα την εξαιρούσε αφού οι υπηρεσίες για τις οποίες γίνεται εδώ λόγος δεν εμπίπτουν στο Παράρτημα V στο οποίο, σύμφωνα με το εδάφιο (2), εκτίθενται οι περιπτώσιες στις οποίες δεν ισχύει η εξαίρεση.
Η έφεση αποτυγχάνει.Και απορρίπτεται με έξοδα.
H έφεση απορρίπτεται με έξοδα.