|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(1997) 3 ΑΑΔ 588
18 Δεκεμβρίου, 1997
[ΧΡΥΣΟΣΤΟΜΗΣ, ΑΡΤΕΜΙΔΗΣ, ΝΙΚΟΛΑΟΥ,
ΚΡΟΝΙΔΗΣ, ΗΛΙΑΔΗΣ, Δ/στές]
FRIEMIL TRADING LIMITED,
Εφεσείουσα,
ν.
ΕΦΟΡΟΥ ΦΟΡΟΥ ΕΙΣΟΔΗΜΑΤΟΣ,
Εφεσίβλητου.
(Aναθεωρητική Έφεση Aρ. 2028)
Φόρος εισοδήματος — Φορολογικό έτος 1989 — Φορολογικές εκπτώσεις — Εισοδηματικές και κεφαλαιουχικές δαπάνες — Δύσκολη η διάκριση — Εφαρμοστέα κριτήρια για οριοθέτηση της διαχωριστικής γραμμής — Κατά πόσο τόκοι για την οφειλή που αντιπροσώπευε την εμπορική φήμη επιχείρησης, η οποία διεξαγόταν αρχικά από συνεταιρισμό και αργότερα από εταιρεία που ανήκε στα ίδια άτομα, συνιστούν εισοδηματικές ή κεφαλαιουχικές δαπάνες.
Οι μόνοι μέτοχοι και διευθυντές του συνεταιρισμού, ο οποίος διεξήγαγε επιχείρηση γενικού εμπορίου και εργασίες παραγγελιοδόχων ξυλείας, σιδήρου και ειδών οικοδομής, ήταν σύζυγοι. Το 1989 ενέγραψαν την εφεσείουσα εταιρεία, η οποία είχε ως μόνους μετόχους και διευθυντές τους ιδίους, για να αναλάβει την επιχείρηση. Η εφεσείουσα ισχυρίστηκε ότι από το φορολογικό εισόδημα του έτους 1989, έπρεπε να αφαιρεθούν ως έξοδα της επιχείρησης τόκοι για την οφειλή που αντιπροσώπευε την εμπορική φήμη. Ο Έφορος δεν επέτρεψε την αφαίρεση, γιατί τόσο ο συνεταιρισμός όσο και η εταιρεία ανήκαν στα ίδια άτομα. Υποβλήθηκε ένσταση η οποία απορρίφθηκε.
Το πρωτόδικο Δικαστήριο απέρριψε την προσφυγή για το λόγο ότι οι τόκοι για την οφειλή που αντιπροσώπευε την εμπορική φήμη της εφεσείουσας, δε συνιστούσαν ουσιαστικά εισοδηματική δαπάνη.
Η Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου επικύρωσε την πρωτόδικη απόφαση επικαλούμενο την απόφαση της Ολομέλειας στην G. Pavlou Textiles Industries Ltd ν. Δημοκρατίας και αποφάνθηκε ότι επρόκειτο έκδηλα περί κεφαλαιουχικής δαπάνης σε σχέση με την οποία δεν προβλέπεται από το νόμο έκπτωση.
Η έφεση απορρίπτεται με έξοδα.
Aναφερόμενη υπόθεση:
Pavlou Textiles Industries Ltd ν. Δημοκρατίας (1994) 3 Α.Α.Δ. 225.
Έφεση.
Έφεση εναντίον της απόφασης Δικαστή τότε, του Aνωτάτου Δικαστηρίου Kύπρου (Πικής, Δ.) που δόθηκε στις 11 Nοεμβρίου, 1994 (Προσφυγή αρ. 656/93) με τη οποία επικυρώθηκε η απόφαση του Eφόρου Φόρου Eισοδήματος αναφορικά με τον καθορισμό του εισοδήματος της εφεσείουσας για το φορολογικό έτος 1989.
I. Nικολάου, για την Eφεσείουσα.
Στ. Θεοδούλου, Aνώτερος Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Eφεσίβλητους.
Cur. adv. vult.
ΧΡΥΣΟΣΤΟΜΗΣ, Δ.: Την απόφαση του Δικαστηρίου θα δώσει ο Νικολάου, Δ.
ΝΙΚΟΛΑΟΥ, Δ.: Σύζυγοι που διεξήγαγαν συνεταιρικά μεταξύ τους επιχείρηση γενικού εμπορίου και εργασίες παραγγελιοδόχων ξυλείας, σιδήρου και ειδών οικοδομής, συνέστησαν στις 14 Απριλίου, 1989 την εφεσείουσα εταιρεία, με τους εαυτούς τους ως μόνους μετόχους και διευθυντές, για να αναλάβει την επιχείρηση. Η οποία και μεταβιβάστηκε αμέσως με σχετική εγγραφή στα βιβλία της εφεσείουσας. Όπως εμφαίνεται στους εξελεγμένους λογαριασμούς για το έτος 1989, στα περιουσιακά στοιχεία της εφεσείουσας συμπεριλήφθηκε και η εμπορική φήμη (goodwill) την οποία, καθώς προτεινόταν, έφερε μαζί της η επιχείρηση. Εκθέτουμε ό,τι εδώ ενδιαφέρει:
Πάγιο Ενεργητικό : £11.157
Φήμη : £100.000
Κυκλοφορούν Ενεργητικό : £134.358
_________
£245.515
Μείον: Τρεχούμενες Υποχρεώσεις : £155.409
_________
£ 90.106
========
Με το ποσό των £100.000 για τη φήμη πιστώθηκε, προφανώς συναινετικά, ο λογαριασμός του ενός εκ των πρώην συνεταίρων, ήτοι, του συζύγου.
Πρόβλημα ανέκυψε ως προς τον καθορισμό του εισοδήματος της εφεσείουσας για το φορολογικό έτος 1989. Θέση της εφεσείουσας ήταν ότι θα έπρεπε να αφαιρεθούν, ως έξοδα της επιχείρησης, τόκοι για την οφειλή που αντιπροσώπευε την εμπορική φήμη. Ο Έφορος δεν επέτρεψε την αφαίρεση. Εξήγησε ότι:
"Το ποσό με το οποίο πιστώθηκε ο λογαριασμός για φήμη και πελατεία δεν έγινε αποδεκτό γιατί τόσο ο συνεταιρισμός όσο και η εταιρεία ανήκουν στα ίδια άτομα."
Υποβλήθηκε ένσταση. Την οποία ο Έφορος απέρριψε και επέβαλε τελική φορολογία επί της ίδιας, όπως και πριν, βάσης. Σε επιστολή του, ημερ. 9 Ιουνίου, 1993, ανέφερε ότι:
"..... η υποβληθείσα ένσταση δε γίνεται αποδεκτή για τον πιο κάτω λόγο -
Για σκοπούς περιορισμού πληρωθέντων τόκων πάνω στα χρεωστικά υπόλοιπα των τρεχούμενων λογαριασμών των διευθυντών, η πίστωση που έγινε στον τρεχούμενο λογαριασμό του διευθυντή κ. Φρίξου Κουλέρμου, ύψους £100.000 αναφορικά με φήμη και πελατεία, δε λαμβάνεται υπόψη. Ως εκ τούτου, το συνολικό υπόλοιπο των εν λόγω λογαριασμών κατά την 31.12.1989 μετατρέπεται για σκοπούς περιορισμού τόκων από £81.822 πιστωτικό σε £18.178 χρεωστικό.
2. Η πιο πάνω απόφασή μου βασίζεται στα ακόλουθα:
(α) Το ποσό των £100.000 με το οποίο πιστώθηκε ο τρεχούμενος λογαριασμός του διευθυντή της εταιρείας κ. Φρίξου Κουλέρμου, δεν αντιπροσωπεύει μετρητά τα οποία κατέθεσε, αλλά έγινε μια ημερολογιακή εγγραφή αναφορικά με υπολογισθείσα φήμη και πελατεία μετά την μετατροπή του συνεταιρισμού σε εταιρεία περιορισμένης ευθύνης, επίσης τα συμφέροντα των μετόχων δεν επηρεάζονται καθόλου αν δεν ληφθεί υπόψη η πίστωση για φήμη και πελατεία.
(β) Τόσον οι συνεταίροι όσο και οι μέτοχοι/διευθυντές της εταιρείας είναι τα ίδια και τα αυτά πρόσωπα, δηλαδή το ζεύγος Φρίξου και Άννας Κουλέρμου."
Η εφεσείουσα προσέβαλε την απόφαση του Εφόρου. Το Δικαστήριο, ακολουθώντας την πρωτόδικη απόφαση στην G. Pavlou Textiles Industries Ltd v. Δημοκρατίας, υπόθ. αρ. 459/88, ημερ. 31 Οκτωβρίου, 1989 - δημοσιευμένη τώρα, κατόπιν έφεσης, στον τόμο (1994) 3 Α.Α.Δ. 225 - απέρριψε την προσφυγή για το λόγο, ουσιαστικά, ότι δεν επρόκειτο για εισοδηματική δαπάνη. Ανέφερε επ΄ αυτού ότι: "Η ανάληψη του χρέους ..... δεν επαύξησε τις εισοδηματικές δυνατότητες της εταιρείας ούτε η καταβολή του τόκου στην κτήση του εισοδήματός της." Συζητώντας τα όσα συνέθεταν την περίπτωση, το Δικαστήριο επίσης σημείωσε, απηχώντας την αιτιολογία του Εφόρου, ότι επρόκειτο για οφειλή που αναλήφθηκε με ημερολογιακή εγγραφή και ότι η φήμη στην οποία αναφερόταν η οφειλή "συναρτάτο άμεσα με τους εταίρους, ανήκε σ' αυτούς και περιήλθε στην εταιρεία με την παρουσία και συμμετοχή τους στη διεύθυνση της εταιρείας". Ωστόσο, αυτά, κατά την άποψή μας, δε συνάπτονταν με ό,τι αποτελούσε την ουσία του ζητήματος, όπως την είχε αρχικά διαγνώσει το Δικαστήριο. Αποτέλεσαν όμως την αφορμή για πολλή συζήτηση κατά την έφεση ενώπιόν μας.
Η εφεσείουσα δεν ήταν δυνατό να επιτύχει ακόμα και στη βάση των δεδομένων που έθεσε η ιδία. Για τον απλούστατο λόγο ότι επρόκειτο έκδηλα περί κεφαλαιουχικής δαπάνης σε σχέση με την οποία δεν προβλέπεται στο νόμο έκπτωση. Και όχι περί εισοδηματικής. Διαφωτίζει πλήρως το εξής απόσπασμα από την πρωτόδικη απόφαση στην G. Pavlou Textiles Ind. Ltd (ανωτέρω), το οποίο η Ολομέλεια υιοθέτησε στην έφεση:
"Οι εισοδηματικές δαπάνες βάσει της φορολογικής νομοθεσίας είναι εκείνες που γίνονται ή αποβλέπουν στο σύνολό τους και αποκλειστικά στην κτήση του εισοδήματος που αποτελεί το αντικείμενο της φορολογίας. (Βλ. Άρθρο 11(1) και Άρ. 13(3) των Περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων (1981-86).) Αντίθετα δαπάνες που σκοπούν στην επέκταση ή την ενίσχυση της κεφαλαιουχικής βάσης της εταιρείας, που αποτελούν κατά κανόνα τα μέσα κτήσης του εισοδήματος, δεν αφαιρούνται για τον προσδιορισμό του φορολογητέου εισοδήματος.
Ο διαχωρισμός μεταξύ εισοδηματικών και κεφαλαιουχικών δαπανών δεν είναι πάντοτε εύκολος. Η απόφαση του Δικαστή Scott, J. στην υπόθεση Jeffs v. Ringtons Ltd [1986] 1 All E.R. 144, αποτελεί χρήσιμο οδηγό για την οριοθέτηση της διαχωριστικής γραμμής. Όταν η δαπάνη δεν είναι επαναληπτική και γίνεται μια μόνον φορά και αποβλέπει στην εξασφάλιση ενός ευεργετήματος διαρκείας θεωρείται, όπως είπε ο ευπαίδευτος δικαστής, κεφαλαιουχική.
Εισοδηματικές δαπάνες είναι εκείνες που συναρτώνται με τις εμπορικές δραστηριότητες της εταιρείας και σχετίζονται κατεξοχήν με την προμήθεια εμπορευμάτων ή υπηρεσιών με ανταμοιβή. (Βλ. μεταξύ άλλων Kowloon Stock Exchange Ltd v. Indland Revenue Commissioner [1985] 1 All E.R. 205 και Board of Inland Revenue v. Suite [1986] 2 All E.R. 577.) Τι αποτελεί εμπορεύσιμο αγαθό εξετάστηκε σε έκταση στην υπόθεση Reed v. Nova Securities Ltd [1985] 1 All E.R. 686. Εμπορεύσιμο είναι εκείνο το αγαθό ή υπηρεσία η οποία αποκτάται στα πλαίσια του συνηθισμένου κύκλου δραστηριοτήτων της εταιρείας με σκοπό την μεταπώληση για την πραγμάτωση κέρδους."
Η απόφαση του Εφόρου δε θα μπορούσε λοιπόν να ήταν, εν πάση περιπτώσει, διαφορετική. Ενόψει αυτής της διαπίστωσης, δεν παρίσταται ανάγκη να απασχολήσει περαιτέρω η αιτιολογία του Εφόρου.
Η έφεση αποτυγχάνει. Και απορρίπτεται με έξοδα.
Η έφεση απορρίπτεται με έξοδα.