Λυσιώτης Φίλιππος και Άλλη ν. Δημοκρατίας (1990) 3 ΑΑΔ 16

Φορολογία — Φορολογία Κεφαλαιουχικών Κερδών — "Προϊόν Διάθεσης" — Το ποσό το οποίο θα απέφερε, κατά τη γνώμη του Διευθυντή, η πώληση ακίνητης ιδιοκτησίας στην ελεύθερη αγορά κατά την ημέρα της διάθεσης — Άρθρο 9(1) του περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου του 1980 (N. 52/80) — Ερμηνεία — Νομολογία.

Φορολογία — Φορολογία Κεφαλαιουχικών Κερδών — Προσκόμιση εκτίμησης αιτητών στο στάδιο εκδίκασης της προσφυγής — Δυνατό να αγνοηθεί εντελώς από το Δικαστήριο, εφόσον δεν αποτελούσε μαρτυρία ενώπιον του Διευθυντή, όταν έλαβε την επίδικη απόφαση.

Αναθεωρητική Δικαιοδοσία — Δικαστικός Έλεγχος — Επέμβαση Δικαστηρίου — Το Δικαστήριο δεν επεμβαίνει αν η απόφαση ήταν εύλογα επιτρεπτή στο διοικητικό όργανο με βάση τα στοιχεία που είχε ενώπιόν του.

Φορολογία — Φορολογία Εισοδήματος — Τόκοι Καθυστερήσεων — "Αδικαιολόγητη Παράλειψη" φορολογουμένου — Άρθρο 39(2) του περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμου του 1978 — Ερμηνεία που δόθηκε από τη νομολογία — Υπό τις περιστάσεις της υπόθεσης δεν υπήρξε οποιαδήποτε "αδικαιολόγητη καθυστέρηση" εκ μέρους των αιτητών — Η επιβολή τόκου ως εκ τούτου ακυρωτέα.

Με τις προσφυγές τους αυτές, που συνεκδικάστηκαν, οι αιτητές, οι οποίοι ήταν συνιδιοκτήτες ανά 1/2 μερίδιο σε οικία στη Λεμεσό, προσέβαλαν τη νομιμότητα της απόφασης του καθ' ου η αίτηση με την οποία τους επέβαλε φορολογία κεφαλαιουχικού κέρδους για πώληση της οικίας αυτής.

Οι αιτητές παρουσιάσαν στο στάδιο της προσφυγής εκτίμηση δικού τους εκτιμητή, δυνάμει της οποίας η εκτίμηση του εκτιμητή των καθ' ων η αίτηση ήταν εσφαλμένη.

Το Ανώτατο Δικαστήριο, ακυρώνοντας εν μέρει την επίδικη απόφαση και συγκεκριμένα στο μέτρο που επιβαλλόταν τόκος καθυστερήσεων 9%, αποφάσισε τα εξής:

1. Οι πρόνοιες του Άρθρου 9 του περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου, έχουν εξετασθεί στην The Administrator of the Estate of Krystallia Pavlides, Andreas Loucaides v. Republic (1989) 3(A) C.LR. 627- Στην υπόθεση εκείνη το Δικαστήριο κατέληξε στο πιο κάτω συμπέρασμα:

"The provisions of s.9 of the capital Gains Tax Law, 1980 (Law 52 of 1980) are clear and unambiguous. They empower the Director of the Department of Inland Revenue to assess the value of a property at the time of its disposition on the basis of its market value in the open market at such time and he is not bound to accept any amount declared between the seller and the purchaser as being the sale price of the property. If any such restriction is accepted then it would have afforded the opportunity to land dealers, for the purpose of evading taxation, to declare any amount much less than the market value of the property in the open market at the time of the disposition."

Για τους σκοπούς της παρούσας προσφυγής, το Δικαστήριο υιοθέτησε τα πιο πάνω και κατέληξε πως στην προκείμενη περίπτωση ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων, ορθά ερμήνευσε και εφάρμοσε τις πρόνοιες του Άρθρου 9 για σκοπούς καθορισμού της αγοραίας αξίας του επίδικου κτήματος κατά την 28ην Ιανουαρίου, 1984.

2. Eκτίμηση του εκτιμητή των καθ' ων η αίτηση, πάνω στην οποία βασίστηκε ο καθ' ου η αίτηση Διευθυντής, κρίθηκε από το Δικαστήριο σαν η πιο πραγματική και ενδεδειγμένη στην προκείμενη περίπτωση, σε σύγκριση με τη μέθοδο του εκτιμητή των αιτητών που βασίσθηκε σε πωλήσεις του 1971 και του 1988, που χρονικά είναι πολύ απομακρυσμένες από τις ουσιώδεις ημερομηνίες. Σύμφωνα με τις παρατηρήσεις που περιέχονται στην ένορκη δήλωση του εκτιμητή των καθ' ων η αίτηση, το συμπέρασμα του Δικαστηρίου είναι, πως η εκτίμηση του εκτιμητή των αιτητών είναι υποθετική και θεωρητική και δεν μπορεί να αντισταθμίσει την εκτίμηση του εκτιμητή των καθ' ων η αίτηση, πάνω στην οποία βασίσθηκε ο καθ' ου η αίτηση Διευθυντής για να επιβάλει την επίδικη φορολογία.

H εκτίμηση του εκτιμητή των αιτητών δεν τέθηκε από τους αιτητές ενώπιον του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή όταν επρόκειτο να πάρει την επίδικη απόφαση, παρόλο που είχε ζητηθεί από τους αιτητές να υποβάλουν τέτοια εκτίμηση, πριν πάρει την απόφασή του. Για το λόγο αυτό θα μπορούσε να αγνοηθεί εντελώς, γιατί σύμφωνα με το τι λέχθηκε στις υποθέσεις Christofides v. The Republic (1984) 3(B) C.L.R. 1454 και Ieronymides v. The Republic (1988) 3(C) C.L.R. 2657 δεν αποτελούσε μαρτυρία που ήταν ενώπιον του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή, ούτε τέθηκε ενώπιόν του από τους αιτητές, όπως όφειλαν να πράξουν, ύστερα μάλιστα που τους ζητήθηκε, πριν πάρει την απόφασή του.

3. Είναι καθιερωμένη αρχή του διοικητικού δικαίου, σύμφωνα με σειρά αποφάσεων του Ανωτάτου Δικαστηρίου, ότι το Ανώτατο Δικαστήριο δεν επεμβαίνει σε αποφάσεις μίας Aρμόδιας Αρχής, αν η απόφαση αυτή ήταν εύλογα ανοικτή στην Αρχή με βάση τα στοιχεία που είχε ενώπιόν της. Η αρχή αυτή μπορεί να συνοψισθεί στην απόφαση της Ολομέλειας του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην υπόθεση Georghiades v. The Republic (1982) 3 C.L.R. 659.

H απόφαση του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων να επιβάλει την επίδικη φορολογία για κεφαλαιουχικά κέρδη ήταν τέτοια, στην οποία εύλογα μπορούσε να καταλήξει κάτω από τα περιστατικά της υπόθεσης.

4. Το θέμα της επιβολής τόκου διέπεται από τον Περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμο του 1978 (Νόμος 4/78) όπως τροποποιήθηκε από τους Νόμους 23/78, 41/79 και 164/87 και προνοείται από το Άρθρο 39(2) (στον αρχικό Νόμο Άρθρο 36(2)).

Η εφαρμογή του πιο πάνω Άρθρου έχει εξετασθεί στην υπόθεση Michaelidou v. The Republic (1985) 3(C) C.L.R. 1836, στη σελίδα 1852 στην οποία αναφέρονται τα εξής:

"For interest to be payable there must be unjustifiable omission. 'Omission' means a failure to give any notice, make any return, produce or furnish any document or other information required by or under the law. The omission must be unjustifiable. A distinction must be made between unjustifiable and unreasonable. It is upon the Administration to determine, in each particular case, subject to judicial review by this Court, whether an omission is unjustifiable or not."

Το πιο πάνω απόσπασμα έχω υιοθετηθεί στην υπόθεση Μasouris v. The Republic (1989) 3(A) C.L.R. 946.

Zητούμενο είναι κατά πόσο η παράλειψη των αιτητών να καταβάλουν την φορολογία είναι αδικαιολόγητη.

Από τα γεγονότα ενώπιον του Δικαστηρίου, οι αιτητές, μετά την πώληση και συγκεκριμένα στις 23.6.1984, υπέβαλαν στον καθ' ου η αίτηση τις δηλώσεις διάθεσης ακίνητης ιδιοκτησίας που απαιτούνται από το Νόμο.

Οι αιτητές για πρώτη φορά έλαβαν γνώση, πως οι δηλώσεις τους δεν έγιναν αποδεκτές στις 15.5.1987, με την κοινοποίηση σ' αυτούς της μη αποδοχής των στοιχείων που περιέχονταν στις δικές τους δηλώσεις και της ειδοποίησης για επιβολή φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών, με βάση τα στοιχεία που αναφέρονταν σ' αυτή.

Για το διάστημα των τριών αυτών χρόνων δεν μπορεί να λεχθεί πως οι αιτητές ήταν υπεύθυνοι για οποιαδήποτε 'αδικαιολόγητη παράλειψη'. Μια και οι αιτητές υπέβαλαν τις δηλώσεις που απαιτούνταν από το Νόμο, με όλα τα στοιχεία που όφειλαν να συμπεριλάβουν σ' αυτές, και μια και σύμφωνα με τα στοιχεία που παράθεσαν δεν υπόκειντο σε καταβολή φόρου για κεφαλαιουχικά κέρδη, δεν είχαν τίποτε άλλο να κάμουν παρά να περιμένουν την ανταπόκριση του Διευθυντή στις δηλώσεις τους αυτές.

Ο Διευθυντής αντί να ενεργήσει έγκαιρα, περίμενε τρία ολόκληρα χρόνια πριν λάβει την απόφασή του.

Μια και ο Νόμος ρητά αναφέρει ότι ο τόκος είναι πληρωτέος σε περιπτώσεις 'αδικαιολόγητης παράλειψης' ('unjustifiable omission') και μια και δεν υπήρχε καμιά παράλειψη εκ μέρους των αιτητών, η επιβολή του τόκου για την περίοδο μέχρι τις 15.5.1987 ήταν αδικαιολόγητη και κατά συνέπεια πρέπει να ακυρωθεί.

Oι προσφυγές επιτυγχάνουν μερικώς, χωρίς έξοδα.

Αναφερόμενες υποθέσεις:

Stanton (Inspector of Taxes) ν. Drayton Commercial Investment Co. Ltd [1982] 2 All E.R. 942,

Administrator of the Estate of Krystallia Pavlides, Andreas Loucaides v. Republic (1989) 3(A) C.L.R. 627,

Christofides v. Republic (1984) 3(B) C.L.R. 1454,

Ieronymides v. Republic (1988) 3(C) C.L.R. 2657,

Georghiades v. Republic (1982) 3 C.L.R. 659,

Michaelidou v. Republic (1985) 3(C) C.L.R. 1836,

Masouris v. Republic (1989) 3(A) C.L.R. 946.

Προσφυγές.

Προσφυγές εναντίον της απόφασης του Διευθυντή του Tμήματος Eσωτερικών Προσόδων με την οποία επιβλήθηκε στους αιτητές φορολογία κεφαλαιουχικού κέρδους για το κέρδος που προέκυψε από την πώληση μίας κατοικίας που ανήκε εξίσου στους αιτητές.

Α. Αναστασιάδης, για τους Αιτητές.

Γ. Λαζάρου, Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τους Καθ' ων η αίτηση.

Cur. adv. vult.

ΣΑΒΒΙΔΗΣ, Δ.: Με τις πιο πάνω προσφυγές, οι αιτητές προσβάλλουν την απόφαση του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων (που στη συνέχεια θα αναφέρεται σαν ο Διευθυντής) για την επιβολή κεφαλαιουχικού κέρδους από την πώληση μιας οικίας που ανήκε εξ ίσου στους αιτητές.

Η θεραπεία που ζητούν από το Δικαστήριο είναι η ίδια και στις δυο υποθέσεις και είναι η εξής:

"1. Δήλωσιν του Σεβ. Δικαστηρίου ότι η απόφασις υπό του καθ' oυ η προσφυγή ημερομηνίας 16.11.87 επί της ενστάσεως του Αιτητού κατά της βεβαιώσεως υπ' αριθ. 840002 επιβληθείσης εις τον Αιτητήν επί τω σκοπώ επιβολής φορολογίας κεφαλαιουχικού κέρδους επί του κέρδους του πραγματοποιηθέντος υπ'αυτού εκ της πωλήσεως την 28.1.84 του 1/2 μεριδίου του επί μιας οικίας κειμένης εν Λεμεσώ υπ' αριθ. εγγραφής 34373, Τεμαχ. 14/2 του Φ/Σχ LIV/58.3.ΙΙΙ εγένετο εσφαλμένως και επί αδικαιολογήτως εξογκωμένου ποσού κέρδους και είναι ως εκ τούτου άκυρος και άνευ οιουδήποτε αποτελέσματος."

Οι δύο αυτές προσφυγές δικάστηκαν μαζί γιατί στηρίζονται στα ίδια γεγονότα και τα νομικά σημεία που εγείρονται είναι κοινά.

Τα γεγονότα των υποθέσεων έχουν ως εξής:

O αιτητής στην προσφυγή 63/1988 είναι γιός της αιτήτριας στην προσφυγή 64/1988. Oι αιτητές ήταν συνιδιοκτήτες ανά 1/2 μερίδιο σε μια οικία στην οδό Γλάδστωνος στη Λεμεσό, με αρ. εγγραφής 34373, Συνοικία Aγ. Tριάδα, Tεμάχιον 14/2 συνολικής έκτασης 8.300 τ.π.

Στις 28 Ιανουαρίου, 1984, οι αιτητές πώλησαν την πιο πάνω οικίαν τους στην εταιρεία Foloune Constructions and Development Co. Ltd. Η τιμή της πώλησης που αναφερόταν στο συμβόλαιο και στη δήλωση που έκαμαν στο κτηματολόγιο ήταν £67,000.-

Η πιο πάνω πώληση γνωστοποιήθηκε στον καθ'ου η αίτηση με αρ.2 στις 23.6.1984, με την υποβολή δηλώσεων διάθεσης ακίνητης ιδιοκτησίας στην κάθε μια από τις οποίες αναφέρονταν σχετικά με το μερίδιο του κάθε αιτητή τα πιο κάτω:

"Προϊόν Διάθεσης £33.500.-

Μείον: Αγοραία αξία 27.6.78 £30,000.-

Άλλα έξοδα 1,100.-

————— £31,100.-

Κέρδος 2,400.-

Μείον ποσόν απαλλαγής 5.000.-

Υπόλοιπο απαλλαγής για μεταφορά £2,600.-

Φόρος κεφαλαιουχικών κερδών ΤΙΠΟΤΕ"

Στις 12.5.1987, ο καθ' ου η αίτηση Διευθυντής έκδωσε Ειδοποίηση Επιβολής Φορολογίας, σύμφωνα με την οποία η αγοραία αξία κάθε μεριδίου στις 27.6.1978 είχε υπολογισθεί σε £18,250, η δε αγοραία αξία του κατά την ημερομηνία πώλησης σε £36,500.- και το ποσό του πληρωτέου φόρου είχε καθορισθεί σε £2,650.- πλέον τόκος από 29.4.1984. Όσον αφορά τα έξοδα που διεκδίκησαν οι αιτητές, δεν παραχωρήθηκαν, γιατί όπως ισχυρίστηκε, οι αιτητές παράλειψαν να παρουσιάσουν αποδεικτικά στοιχεία.

Οι αιτητές για την πιο πάνω φορολογία υπέβαλαν ένσταση μέσω του συμβούλου τους επί φορολογικών θεμάτων κ. Φάνου Ιωνίδη, σύμφωνα με την οποία οι λόγοι της ένστασης ήταν ότι η τιμή πώλησης ανέρχετο σε £33,500.- και όχι £36,500.- και ότι η αξία του ακινήτου κατά την 27.6.1978 ήταν £30,000 και όχι 18,250.-

Με επιστολή του ημερομηνίας 29.8.1987, ο Διευθυντής ζήτησε από τον αιτητή, μεταξύ άλλων, έκθεση προσοντούχου εκτιμητή για τον προσδιορισμό της αγοραίας αξίας του ακινήτου στις 28.1.1984 και 27.6.1978 και αποδεικτικά στοιχεία σχετικά με τα έξοδα που διεκδίκησε.

Η όλη υπόθεση συζητήθηκε μεταξύ του συμβούλου των αιτητών κ. Φάνου Ιωνίδη και του Λειτουργού του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων στις 15.9.1987 σε συνάντηση στο Γραφείο Φόρου Εισοδήματος, χωρίς όμως να επέλθει συμφωνία.

Στις 17.9.1987 οι αιτητές, μέσω του συμβούλου τους έστειλαν ορισμένα στοιχεία μαζί με την πιο κάτω πρόταση για διευθέτηση της ένστασής τους:

"(α) Να ελαττωθή το τίμημα πωλήσεως εις το πραγματικώς ληφθέν τίμημα υπό των πωλητών ως εμφαίνεται εις το συνημένο συμβόλαιον πωλήσεως, ήτοι εις £67.000.

(β) Η αξία του κτήματος τούτου κατά την 27ην Ιουνίου 1978 να ορισθή εις £45,000.

(γ) Να επιτραπή ως έκπτωσις το ποσόν των £2,000 το οποίον επληρώθη εις τους μεσίτας ως αι προσκομισθείσαι κατά την συνάντησιν αποδείξεις εισπράξεως παρά των ενδιαφερομένων κτηματομεσιτών.

(δ) Να επιτραπώσιν ως έκπτωσις τα δικαιώματα των Εκτιμητών και των Συμβούλων των πωλητών τα οποία ανέρχονται εις £150."

Ο Διευθυντής, μετά από προσεκτική εξέταση του όλου θέματος, πήρε απόφαση για την ένσταση και απέστειλε στον καθένα από τους αιτητές Ειδοποίηση Φορολογίας ημερομηνίας 16.11.1987, μαζί με συνοδευτική επιστολή της ίδιας ημερομηνίας στην οποία δίνεται η αιτιολογία της απόφασης. Στην επιστολή αυτή αναφέρονται τα πιο κάτω:

"Αναφέρομαι στην ένσταση που υποβάλατε για τη φορολογία κεφαλαιουχικών κερδών με αρ.840002 και σας πληροφορώ ότι, μετά τις συνατήσεις που είχα με τον σύμβουλο και αντιπρόσωπό σας κ. Φάνο Ιωνίδη, κατά τις οποίες συζητήθηκε η ένστασή σας αλλά δεν έγινε κατορθωτή συμφωνία, αποφάσισα την ένστασή σας με βάση το άρθρο 18 του Περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου αρ. 52/80, όπως φαίνεται πιο κάτω:-

1. Προϊόν διάθεσης

Εξέτασα προσεκτικά την αγοραία αξία του ακινήτου σας, με αρ. εγγρ. 34373 κατά την ημερομηνία πώλησής του στις 28.1.84 και κατέληξα στο συμπέρασμα ότι η τιμή πώλησης που δηλώσατε, δεν ανταποκρίνεται στην αγοραία αξία του κατά την ημερομηνία της πώλησης. Με βάση το άρθρο 9(1) του ίδιου Νόμου, τις πωλήσεις άλλων παρόμοιων ακινήτων στην ίδια περιοχή κατά το ίδιο περίπου χρονικό διάστημα, την εκτίμηση του Κτηματολογίου για σκοπούς είσπραξης των δικαιωμάτων εγγραφής τίτλου και επίσης άλλους παράγοντες που έχω υπόψη μου ότι επηρεάζουν την αγοραία αξία της ακίνητης ιδιοκτησίας, κατέληξα στο συμπέρασμα, ότι η αγοραία αξία του πιο πάνω ακινήτου σας, κατά την ημερομηνία πώλησης, ήταν £36,500 (1/2ον μερίδιο).

2. Αγοραία αξία κατά την 27.6.78

Εξέτασα τον ισχυρισμό σας ότι η αγοραία αξία του πιο πάνω ακινήτου ήταν κατά την 27.6.78 μεγαλύτερη από αυτή που καθόρισα στην πιο πάνω φορολογία και σας αναφέρω, ότι με βάση τα στοιχεία που έχω στα χέρια μου και που αφορούν πωλήσεις άλλων παρόμοιων ακινήτων στην ίδια περιοχή κατά το ίδιο περίπου χρονικό διάστημα και επίσης άλλους παράγοντες που έχω υπόψη μου ότι επηρεάζουν την αγοραία αξία της ακίνητης ιδιοκτησίας, κατέληξα στο συμπέρασμα να την αυξήσω στις £20,000 (1/2ον μερίδιο).

3. Έξοδα

Σας παραχωρώ έξοδα προμήθειας £1,000 και έξοδα συμβούλου και εκτιμητή £75.

Σας εσωκλείω ειδοποίηση επιβολής φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών και παρακαλώ να προσέξετε ιδιαίτερα την παράγραφο 7, στην οποία σας δίδεται το δικαίωμα προσφυγής στο Ανώτατο Δικαστήριο της Δημοκρατίας, μέσα σε 75 μέρες από την ημερομηνία της ειδοποίησης αυτής, αν θεωρείτε τον εαυτό σας αδικημένο από την απόφασή μου."

Ο ευπαίδευτος δικηγόρος των αιτητών, στη γραπτή του αγόρευση και σε απάντηση στην αγόρευση των καθ' ων η αίτηση, ισχυρίστηκε ότι:

(α) Ο καθ' ου η αίτηση Διευθυντής, ενώ δεν ήγειρε καμιά απαίτηση για καταβολή φόρου κεφαλαιουχικών κερδών μετά που έλαβε τη δήλωση των αιτητών, αποφάσισε να εγείρει για πρώτη φορά τέτοια απαίτηση, μετά από πάροδο τριών σχεδόν χρόνων από την ημέρα της γνωστοποίησης σ' αυτόν της πωλήσεως.

(β) Ο καθορισμός της αγοραίας αξίας του κτήματος σε £40,000 κατά την 27.6.1978 αντί £46,850 που δήλωσαν οι αιτητές σύμφωνα με την εκτίμηση του εκτιμητή τους, και σε £73,000 ως αγοραία αξία του κτήματος των ημέρα της πώλησης αντί £67,000 που στην πραγματικότητα πωλήθηκε ήταν αυθαίρετη.

(γ) Η απαίτηση για την καταβολή τόκου 9% από τις 29.4.1984 μέχρι την ημερομηνία πληρωμής ήταν αυθαίρετη, γιατί η καθυστέρηση επιβολής φόρου βάραινε το γραφείο του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή, δεδομένου ότι όλες οι λεπτομέρειες σχετικά με την επίδικη πράξη βρίσκονταν στα χέρια του για περίοδο πάνω από τρία χρόνια.

(δ) Οι αιτητές δεν είχαν ουδεμία απολύτως σχέση με την αγοράστρια εταιρεία η οποία ήταν εντελώς ξένη σ' αυτούς και η πώληση ήταν αποτέλεσμα τιμίων και καλή τη πίστη διαπραγματεύσεων μεταξύ δυο προσώπων ενεργούντων "εξ αποστάσεως" ή "at arm's length" και κατά συνέπεια δεν είχε καμιά δικαιολογία να απορρίψει τη συμφωνηθείσα τιμή πωλήσεως και να την υποκαταστήσει με άλλη της δικής του κρίσης.

(ε) Η στενή ερμηνεία την οποία δίνει ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων στο Άρθρο 9 του Νόμου 52/1980, ενός κατ' εξοχή φορολογικού νομοθετήματος, οδηγεί σε άτοπα αποτέλεσματα. Σχετικά με το σημείο αυτό, καθώς και τις αρχές που διέπουν συναλλαγές "at arm's length", έκανε αναφορά στο τι λέχθηκε από το Λόρδο Fraser οf Tullybelton στην υπόθεση της Βουλής των Λόρδων Stanton (Inspector of Taxes) v. Drayton Commercial Investment Co.Ltd [1982] 2 All E.R. 942, στη σελίδα 948, ότι:

"I do not believe that Parliament can have intended to permit that inconvenience in cases where bargains have been made at arm' s length"

και ισχυρίσθηκε πως η απόφαση στην πιο πάνω υπόθεση επιβεβαιώνει το δικαίωμα της ελεύθερης σύμβασης, το οποίο κατωχυρώνεται από το Άρθρο 26 του Συντάγματός μας.

(στ) Το εδάφιο (2) του Άρθρου 9 του Νόμου 52/1980 είναι καθαρά και αναμφισβήτητα διατυπωμένο υπέρ της θέσης που υποστηρίζουν οι αιτητές και καμιά αμφιβολία δεν μπορεί να υπάρχει. Αλλά και σε περίπτωση οποιασδήποτε αμφιβολίας, ο νόμος πρέπει να ερμηνευθεί υπέρ των αιτητών.

(ζ) Η εκτίμηση του κ. Πατρίκιου, εκτιμητή των αιτητών, είναι πιο πειστική, περισσότερο ρεαλιστική και κατά συνέπεια πρέπει να προτιμηθεί από την έκθεση εκτίμησης των καθ'ων η αίτηση.

(η) Η φορολογία που έγινε από τον καθ' ου η αίτηση Διευθυντή στις 12.5.87, σύμφωνα με τον κώδικα 2, μια και είναι πρόσθετη φορολογία, έπρεπε να συνοδευόταν από επεξηγηματική επιστολή, που να αιτιολογεί το λόγο που έγινε, όπως και τη βάση και τον τρόπο υπολογισμού του κέρδους.

Στη γραπτή του αγόρευση, ο ευπαίδευτος δικηγόρος των καθ' ων η αίτηση, ισχυρίστηκε πως:

(α) Ορθά, ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων αποδέκτηκε την εκτίμηση του κ. Ματέα, εκτιμητή των καθ' ων η αίτηση, αντί εκείνη του εκτιμητή των αιτητών, γιατί η εκτίμηση του κ. Ματέα στηρίχθηκε στην πιο ενδεδειγμένη και ορθή μέθοδο εκτίμησης, τη μέθοδο των συγκριτικών πωλήσεων, τόσο κατά την 28.1.1978, όσο και κατά την 29.4.1984, ημερομηνία της πώλησης του επίδικου ακίνητου και απέρριψε την εκτίμηση του εκτιμητή των αιτητών που στηρίχθηκε σε συμπεράσματα για χρονικές αυξήσεις, με βάση την τιμή που πωλήθηκε ένα συγκριτικό κτήμα το 1971 και άλλο συγκριτικό κτήμα το 1984.

(β) Αφού ανέλυσε τη μέθοδο του εκτιμητή των αιτητών και της εσφαλμένης, όπως ισχυρίστηκε, προσέγγισής του, υποστήριξε πως το συμπέρασμα της χρονικής αύξησης που κατέληξε είναι λανθασμένο και αμφισβητούμενο.

(γ) Η πιο πάνω εκτίμηση του εκτιμητή των αιτητών ουδέποτε τέθηκε ενώπιον του καθ' ου η αίτηση και δεν μπορεί να ληφθεί υπόψη.

(δ) Ο καθ' ου η αίτηση Διευθυντής ενήργησε μέσα στα ορθά πλαίσια που καθορίζει το άρθρο 9(1) του Νόμου το οποίο δεν τον δέσμευε να αποδεκτεί σαν προϊόν διάθεσης την τιμή πώλησης που αναφέρεται στο πωλητήριο έγγραφο αλλά έχει το δικαίωμα να καθορίσει το ποσό σύμφωνα με το τι κατά τη γνώμη του θα απέφερε το κτήμα, αν επωλείτο στην ελεύθερη αγορά.

(ε) Οι αιτητές δεν απέδειξαν τον ισχυρισμό τους ότι το άρθρο 9(1) του Νόμου είναι αντισυνταγματικό.

Πριν προχωρήσω στην εξέταση του θέματος κατά πόσο ο καθ' ου η αίτηση με αρ.2 Διευθυντής ορθά κατέληξε στην απόφαση για την επιβολή της επίδικης φορολογίας, κρίνω σκόπιμο να ασχοληθώ με την ερμηνεία του άρθρου 9 του Περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου (Νόμος 52/1980).

Το άρθρο 9 προνοεί τα πιο κάτω:

"9.(1) Το προϊόν της διαθέσεως ιδιοκτησίας είναι το ποσόν όπερ η τοιαύτη ιδιοκτησία, κατά την γνώμην του Διευθυντού, θα απέφερεν εάν επωλείτο εν τη ελευθέρα αγορά κατά τον χρόνον καθ' όν η ιδιοκτησία διετέθη.

(2) Εάν δεν έχη λάβει χώραν αγορά ή πώλησις, θα λογίζηται ως πληρωθέν ή ληφθέν, αναλόγως της περιπτώσεως, ποσόν ίσον προς το ποσόν όπερ η τοιαύτη ιδιοκτησία, κατά την γνώμην του Διευθυντού θα απέφερεν εάν ηγοράζετο ή επωλείτο, αναλόγως της περιπτώσεως, εν τη ελευθέρα αγορά καθ'όν χρόνον επισυνέβη το γεγονός."

Οι πρόνοιες του άρθρου αυτού έχουν εξετασθεί στην απόφαση The Administrator of the Estate of Krystallia Pavlides, Andreas Loucaides v. The Republic (1989) 3(A) C.L.R. 627. Στην υπόθεση εκείνη κατέληξα στο πιο κάτω συμπέρασμα:

"Before embarking on the correctness of the relevant valuations of the valuers of both parties and the respective result reached by each one of them, I shall deal with the contention of counsel for applicant that s.9(1) of the Capital Gains Tax Law was wrongly interpreted and applied by respondent 2 and that the market value of the property is the value it was sold under the contract of sale and stated on the declaration form.

The provisions of s.9 of the Capital Gains Tax Law, 1980 (Law 52 of 1980) are clear and unambiguous. They empower the Director of the Department of Inland Revenue to assess the value of a property at the time of its disposition on the basis of its market value in the open market at such time and he is not bound to accept any amount declared between the seller and the purchaser as being the sale price of the property. If any such restriction is accepted then it would have afforded the opportunity to land dealers, for the purpose of evading taxation, to declare any amount much less than the market value of the property in the open market at the time of the disposition."

Για τους σκοπούς της παρούσας προσφυγής υιοθετώ τα πιο πάνω και βρίσκω πως στην προκείμενη περίπτωση ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων, ορθά ερμήνευσε και εφάρμοσε τις πρόνοιες του άρθρου 9 για σκοπούς καθορισμού της αγοραίας αξίας του επίδικου κτήματος κατά την 28ην Ιανουαρίου, 1984.

Θέμα αντισυνταγματικότητας του άρθρου 9(1) δεν έχει εγερθεί στα νομικά σημεία πάνω στα οποία βασίζεται η προσφυγή όπως διατυπώθηκαν στην αίτηση, ούτε στη γραπτή αγόρευση του ευπαίδευτου δικηγόρου των αιτητών. Η μόνη αναφορά που γίνεται στο Σύνταγμα, στη γραπτή αγόρευση του ευπαίδευτου δικηγόρου, είναι η προστασία που παρέχει το Άρθρο 26 του Συντάγματος στο δικαίωμα ελεύθερης συναλλαγής.

Η επίδικη απόφαση του καθ'ου η αίτηση Διευθυντή στηρίρχθηκε στην εκτίμηση του δικού του εκτιμητή, κ. Ματέα, την οποία αποδέχθηκε σαν ορθή.

Ο εκτιμητής των αιτητών, όπως αναφέρει στην έκθεσή του, χρησιμοποίησε την απ' ευθείας Μέθοδο Συγκρίσεως. Για το σκοπό της σύγκρισης, χρησιμοποίησε τρεις πωλήσεις που έλαβαν χώρα, η πρώτη το 1971, η δεύτερη το 1984 και η τρίτη το 1988, αναφορικά με κτήμα το οποίο όπως αναφέρει ο ίδιος την ημερομηνία της πώλησής του είχε επηρεασθεί από πολεοδομικές ζώνες που επιβλήθηκαν κατά την 31.12.1987. Κρίνοντας τα κτήματα που αναφέρονται στις συγκριτικές πωλήσεις σαν συγκριτικά με το επίδικο κτήμα και κάνοντας τις αναγκαίες αναπροσαρμογές και αφού θεώρησε την τιμή που πωλήθηκε το επίδικο κτήμα σαν ορθή, κατέληξε στο συμπέρασμα πως, από 5.11.1971 (ημερομηνία της πρώτης πώλησης) και της 10.8.1984 που πωλήθηκε το δεύτερο συγκριτικό, η επαύξηση των κτημάτων στην περιοχή ήταν 91%, που αντιστοιχεί σε 7% το χρόνο. Με το ίδιο σκεπτικό και αφού σύγκρινε την τιμή πώλησης του επιδίκου στις 28.1.1984 με την τιμή πώλησης του τρίτου συγκριτικού που έλαβε χώρα στις 4.6.1988 βρίσκει πως η προσαύξηση μεταξύ 28.1.1984 και 4.6.1988, ήταν 33.35% που αντιστοιχεί προς 7.7% το χρόνο.

Με βάση τα πιο πάνω και παίρνοντας σαν δεδομένο ότι το επίδικο κτήμα πωλήθηκε στην πραγματική αγοραία αξία του, που όπως δηλώθηκε ήταν £67.000.-, έκαμε τις αναγκαίες αναπροσαρμογές με βάση το ποσοστό της ετήσιας προσαύξησης όπως τη βρήκε και κατάληξε στο συμπέρασμα πως η αγοραία αξία του επίδικου κτήματος κατά την 27.6.1978 ήταν £46.850.

Ο εκτιμητής των καθ' ων η αίτηση χρησιμοποίησε την απ' ευθείας συγκριτική μέθοδο χρησιμοποιώντας πωλήσεις κτημάτων που έλαβαν χώρα μεταξύ του Απριλίου του 1978 και του Δεκεμβρίου του 1979 για να βρεί την αξία του επίδικου στις 27.6.1978. Στη συνέχεια έλαβε υπόψη του πωλήσεις συγκριτικών κτημάτων που έλαβαν χώρα, το ένα στις 29.3.1982 και το άλλο στις 18.8.1984 και έκανε τις αναγκαίες συγκρίσεις μεταξύ τους και αναπροσαρμογές για να βρει την αξία του επιδίκου στις 28.1.1984, ημερομηνία της πώλησής του.

Με βάση την εκτίμησή του αυτή κατέληξε στο συμπέρασμα ότι η αγοραία αξία του επιδίκου στις 27.6.1978 ήταν £40,000.- και στις 28.1.1984 £73.000.-

Στην ένορκη δήλωσή του, που καταχωρήθηκε ύστερα από αίτηση του ευπαίδευτου δικηγόρου των καθ' ων η αίτηση, ο εκτιμητής τους εκφράζει τη διαφωνία του με την εκτίμηση του εκτιμητή των αιτητών για τους πιο κάτω λόγους:

"(α) Για υπολογισμό της χρονικής αύξησης για το 1978 έχει χρησιμοποιήσει πώληση του 1971 και πώληση του 1984.

(β) Οι οικονομικές συνθήκες που επικρατούσαν στη Λεμεσό κατά το 1971 είναι πολύ διαφορετικές από τις συνθήκες κατά το 1978.

(γ) Ως εκ τούτου, οι χρονικές αυξήσεις που επικρατούσαν στην περιοχή από το 1971 μέχρι το 1978 δεν μπορούσαν να είναι οι ίδιες με αυτές που επικρατούσαν μετά το 1978.

(δ) Ο ίδιος ο κ. Πατρίκιος παραδέχεται στην έκθεση εκτίμησής του, ότι τα δύο συγκριτικά, τα οποία έχει χρησιμοποιήσει για εξαγωγή χρονικών αυξήσεων, είναι ανόμοια με πολλές διαφορές. Όμως δεν έχει προβεί σε καμιά αναπροσαρμογή λόγω όλων αυτών των διαφορών που έχει επισημάνει και ως εκ τούτου οι αναλύσεις για καθορισμό των χρονικών αυξήσεων είναι λανθασμένες και στερούνται βάσεως."

Όπως ανέφερα πιο πάνω, ο εκτιμητής των αιτητών βάσισε, μεταξύ άλλων, την εκτίμησή του σε πώληση που έλαβε χώρα στις 4.6.1988, σχεδόν έξι μήνες μετά την καταχώρηση της προσφυγής και η οποία δεν ήταν στοιχείο που τέθηκε ή μπορούσε να τεθεί ενώπιον του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή όταν έπαιρνε την επίδικη απόφαση.

Αφού εξέτασα τις δυο εκτιμήσεις, βρίσκω την εκτίμηση του εκτιμητή των καθ' ων η αίτηση, πάνω στην οποία βασίστηκε ο καθ' ου η αίτηση Διευθυντής, σαν την πιο πραγματική και ενδεδειγμένη στην προκείμενη περίπτωση, σε σύγκριση με τη μέθοδο του εκτιμητή των αιτητών που βασίσθηκε σε πωλήσεις του 1971 και του 1988, που χρονικά είναι πολύ απομακρυσμένες από τις ουσιώδεις ημερομηνίες. Σύμφωνα με τις παρατηρήσεις που περιέχονται στην ένορκη δήλωση του εκτιμητή των καθ' ων η αίτηση, τις οποίες βρίσκω ορθές, το συμπέρασμά μου είναι πως η εκτίμηση του εκτιμητή των αιτητών είναι υποθετική και θεωρητική και δεν μπορεί να αντισταθμίσει την εκτίμηση του εκτιμητή των καθ'ων η αίτηση, πάνω στην οποία βασίσθηκε ο καθ' ου η αίτηση Διευθυντής για να επιβάλει την επίδικη φορολογία.

Πρέπει να σημειωθεί επίσης, ότι η εκτίμηση του εκτιμητή των αιτητών δεν τέθηκε από τους αιτητές ενώπιον του καθ'ου η αίτηση Διευθυντή όταν επρόκειτο να πάρει την επίδικη απόφαση, παρόλο που είχε ζητηθεί από τους αιτητές να υποβάλουν τέτοια εκτίμηση πριν πάρει την απόφασή του. Για το λόγο αυτό, θα μπορούσε να αγνοηθεί εντελώς, γιατί σύμφωνα με το τι λέχθηκε στις υποθέσεις Christofides v. The Republic (1984) 3 C.L.R. 1454 και Ieronymides v. The Republic (1988) 3(C) C.L.R. 2657, δεν αποτελούσε μαρτυρία που ήταν ενώπιον του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή, ούτε τέθηκε ενώπιόν του από τους αιτητές, όπως όφειλαν να πράξουν, ύστερα μάλιστα που τους ζητήθηκε, πριν πάρει την απόφασή του.

Στην υπόθεση Christofides v. The Republic (που έγινε αναφορά πιο πάνω) λέχθηκαν τα εξής στις σελ. 1459, 1460:

"In view of the position as it was at the time the sub-judice decision was taken and the material which was before the Commissioner of Income Tax when he took the sub-judice decision, I find that it was reasonably open to the Commissioner to decide as he did, since no registration was produced to him to prove that applicant's daughter, Maro, was a student at the material time, that is, 1979. The recourse, therefore, fails on this issue."

Στην υπόθεση Ieronymides v. The Republic (που έγινε αναφορά πιο πάνω) λέχθηκαν τα εξής:

"The jurisdiction of the Court in cases of tax review is no different from that in any other field of administrative action. It is confined to a review of the legality of the action of the Administration within the compass of their authority. Provided they operate within the framework of their powers the Administration is the arbiter of the fact-finding process. And so long as the inquiry into the factual background is adequate and the decision one reasonably open to them the Court will sustain it as a valid exercise of their powers (vide Georghiades v. Republic (1982) 3 C.L.R. 659).

The usefulness of the valuation submitted by the applicant, and which was for the first time brought to light in the course of the present proceedings, is as to whether in appreciating the facts of the case, the respondent commissioner acted under any misconception of fact or law or in abuse of power, that is in circumstances in which this Court would be justified to interfere with his appreciation of the facts or the determination of the merits. Not being before the respondent Commissioner when the sub-judice decision was reached, it should otherwise be ignored as a review by the Court is confined to the evidence that was before the Respondent Commissioner at the time he reached the sub- judice decision - vide Christofides v. Republic (1984) 3 C.L.R. 1454 at 1459 - 1460.

Thus in the case in hand the question whether the decision of the Respondent Commissioner was reasonably open to him should be answered by reference to Mr. Mateas' valuation, this being the only evidence before the Respondent Commissioner at the material time as to the value of the land as at the 27th June 1978 and test that valuation with the valuation produced on behalf of the applicant in order to see if there has been as already stated a ground to interfere with the appreciation of facts in the light of the general principles of administrative law hereinabove set out."

Είναι καθιερωμένη αρχή του διοικητικού δικαίου, σύμφωνα με σειρά αποφάσεων του Ανωτάτου Δικαστηρίου, ότι το Ανώτατο Δικαστήριο δεν επεμβαίνει σε αποφάσεις μιας Aρμόδιας Αρχής αν η απόφαση αυτή ήταν εύλογα ανοικτή στην Αρχή με βάση τα στοιχεία που είχε ενώπιόν της. Η αρχή αυτή μπορεί να συνοψισθεί στα πιο κάτω που λέχθηκαν από την Ολομέλεια του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην υπόθεση Georghiades v. The Republic (1982) 3 C.L.R. 659 στις σελίδες 668 - 669:

"Unlike the powers vested in the District Court before independence to adjudicate upon a taxation assessment by s.43 - Cap.233 - and earlier by virtue of s.39 of Cap.297 (of the old edition of the Statute Laws of Cyprus), the Supreme Court has no jurisdiction to go into the merits of the taxation and substitute, where necessary, its own decision. The power of the Supreme Court is limited, as indicated, to the scrutiny of the legality of the action, and to ascertain whether the administration has exceeded the outer limits of its powers. Provided they confine their action within the ambit of their power, an organ of public administration remains the arbiter of the decision necessary to give effect to the law; and so long as they make a correct assessment of the factual background and act in accordance with the notions of sound administration, their decision will not be faulted. In the end, the courts must sustain their decision if it was reasonably open to them. The same approach was sanctioned by the House of Lords with regard to the powers vested in the courts in England, to review decisions of an administrative nature. In Zamir v. Secretary of State [1980] 1 All E.R. 768, they decided that the administrative decision of an immigration officer could be impugned only on two grounds: (a) Absence of evidence on which he could reach his decision, and (b) where no reasonable person in the position of the immigration officer could reach the decision taken. The approach of the court to the validity of a taxing decision is no different from its approach in respect of any other administrative decision liable to review under Article 146."

Με βάση όλα τα στοιχεία που έχω ενώπιόν μου και όσα ανάφερα πιο πάνω, καταλήγω στο συμπέρασμα, πως η απόφαση του καθ' ου η αίτηση Διευθυντή του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων να επιβάλει την επίδικη φορολογία για κεφαλαιουχικά κέρδη, ήταν τέτοια, στην οποία εύλογα μπορούσε να καταλήξει κάτω από τα περιστατικά της υπόθεσης.

Το τι παρέμεινε να εξετάσω είναι το θέμα, κατά πόσο το μέρος της απόφασης που αφορά την επιβολή τόκου πάνω στο ποσό των κεφαλαιουχικών κερδών, ήταν εύλογα επιτρεπτό.

Το θέμα της επιβολής τόκου διέπεται από τον Περί Βεβαιώσεως και Εισπράξεως Φόρων Νόμο του 1978 (Νόμος 4/78), όπως τροποποιήθηκε από τους Νόμους 23/78, 41/79 και 164/87 που προνοεί κάτω από το Άρθρο 39(2) (στον αρχικό Νόμο Άρθρο 36(2)) τα πιο κάτω:

"Οσάκις η καθυστέρησις εις την διενέργειαν βεβαιώσεως οφείλεται εις αδικαιολόγητον παράλειψιν του φορολογουμένου, καταβάλλεται ποσόν εκ πέντε τοις εκατόν επί του ποσού του οφειλομένου φόρου ως και τόκος προς εννέα τοις εκατόν ετησίως από της πρώτης ημέρας του Δεκεμβρίου, του έτους εις το οποίον αναφέρεται η βεβαίωσις, ανεξαρτήτως του έτους εν τω οποίω όντως εγένετο η τοιαύτη βεβαίωσις."

Η εφαρμογή του πιο πάνω Άρθρου έχει εξετασθεί στην υπόθεση Michaelidou v. The Republic (1985) 3 C.L.R. 1836, στη σελίδα 1852, στην οποία αναφέρονται τα εξής:

Το πιο πάνω απόσπασμα έχω υιοθετήσει στην υπόθεση Masouris v. The Republic (1989) 3(A) C.L.R. 946.

Συνεπώς, το τι έχω να εξετάσω είναι κατά πόσο η παράλειψη των αιτητών να καταβάλουν τη φορολογία είναι αδικαιολόγητη.

Από τα γεγονότα που έχω ενώπιόν μου, οι αιτητές μετά την πώληση και συγκεκριμμένα στις 23.6.1984, υπέβαλαν στον καθ' ου η αίτηση τις δηλώσεις διάθεσης ακίνητης ιδιοκτησίας που απαιτούνται από το Νόμο, στο περιεχόμενο των οποίων έχω ήδη αναφερθεί στην απόφασή μου αυτή.

Οι αιτητές για πρώτη φορά έλαβαν γνώση πως οι δηλώσεις τους δεν έγιναν αποδεκτές στις 15.5.1987 με την κοινοποίηση σ' αυτούς της μη αποδοχής των στοιχείων που περιέχονταν στις δικές τους δηλώσεις και της ειδοποίησης για επιβολή φορολογίας κεφαλαιουχικών κερδών, με βάση τα στοιχεία που αναφέρονταν σ' αυτή.

Για το διάστημα των τριών αυτών χρόνων, δεν μπορεί να λεχθεί πως οι αιτητές ήταν υπεύθυνοι για οποιαδήποτε 'αδικαιολόγητη παράλειψη' όπως ερμηνεύθηκε στην υπόθεση Michaelidou v. The Republic (που ανέφερα πιο πάνω). Μια και οι αιτητές υπέβαλαν τις δηλώσεις που απαιτούνταν από τον Νόμο με όλα τα στοιχεία που όφειλαν να συμπεριλάβουν σ'αυτές, και μια και σύμφωνα με τα στοιχεία που παράθεσαν δεν υπόκειντο σε καταβολή φόρου για κεφαλαιουχικά κέρδη, δεν είχαν τίποτε άλλο να κάμουν παρά να περιμένουν την ανταπόκριση του Διευθυντή στις δηλώσεις τους αυτές.

Ο Διευθυντής αντί να ενεργήσει έγκαιρα, περίμενε τρία ολόκληρα χρόνια πριν λάβει την απόφασή του.

Μια και ο Νόμος ρητά αναφέρει ότι ο τόκος είναι πληρωτέος σε περιπτώσεις 'αδικαιολόγητης παράλειψης' ('unjustifiable omission') και μια και όπως ανέφερα πιο πάνω δεν υπήρχε καμιά παράλειψη εκ μέρους των αιτητών, κρίνω πως η επιβολή του τόκου για την περίοδο μέχρι τις 15.5.1987 ήταν αδικαιολόγητη και κατά συνέπεια πρέπει να ακυρωθεί.

Σαν αποτέλεσμα των πιο πάνω, το μέρος της προσφυγής που στρέφεται εναντίον της επιβολής κεφαλαιουχικών κερδών αποτυγχάνει και απορρίπτεται. Το μέρος της προσφυγής που στρέφεται εναντίον της επιβολής τόκων επιτυγχάνει στην έκταση που ανάφερα πιο πάνω και η απόφαση του Διευθυντή στην έκταση αυτή ακυρώνεται.

Δεν κάμνω διαταγή για έξοδα.

Oι προσφυγές επιτυγχάνουν μερικώς χωρίς έξοδα.

cylaw.org: Από το ΚΙΝOΠ/CyLii για τον Παγκύπριο Δικηγορικό Σύλλογο

	CyLaw \| Αναφορικά μ'εμάς \| Επικοινωνία