|
ΠΑΓΚΥΠΡΙΟΣ ΔΙΚΗΓΟΡΙΚΟΣ ΣΥΛΛΟΓΟΣ
|
|
|
(2005) 4 ΑΑΔ 815
20 Οκτωβρίου, 2005
[ΗΛΙΑΔΗΣ, Δ/στής]
ΑΝΑΦΟΡΙΚΑ ΜΕ ΤΟ ΑΡΘΡΟ 146 ΤΟΥ ΣΥΝΤΑΓΜΑΤΟΣ
(Υπόθεση Αρ. 695/2003)
THEODOSIS KARAOLIS HOLDINGS LTD.,
Αιτήτρια,
v.
1. ΕΦΟΡΙΑΚΟΥ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟΥ, ΚΑΙ
2. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ ΜΕΣΩ
ΤΟΥ ΔΙΕΥΘΥΝΤΗ ΤΜΗΜΑΤΟΣ
ΕΣΩΤΕΡΙΚΩΝ ΠΡΟΣΟΔΩΝ,
Καθ' ων η αίτηση.
(Υπόθεση Αρ. 696/2003)
A. KAPETANIOS HOLDINGS LTD.,
Αιτήτρια,
v.
1. ΕΦΟΡΙΑΚΟΥ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟΥ, ΚΑΙ
2. ΚΥΠΡΙΑΚΗΣ ΔΗΜΟΚΡΑΤΙΑΣ ΜΕΣΩ
ΤΟΥ ΔΙΕΥΘΥΝΤΗ ΤΜΗΜΑΤΟΣ
ΕΣΩΤΕΡΙΚΩΝ ΠΡΟΣΟΔΩΝ,
Καθ' ων η αίτηση.
(Συνεκδικαζόμενες Υποθέσεις Αρ. 695/2003, 696/2003)
Φορολογία Κεφαλαιουχικών Κερδών ― Ο περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμος του 1980 (Ν.52/80, ως τροποποιήθηκε) ― Άρθρα 6(α)(iii) και 6(β) ― Ερμηνεία ― Ισχυρισμός περί πεπλανημένης ερμηνείας των διατάξεων απορρίφθηκε στην κριθείσα περίπτωση ― Περιστάσεις.
Συνταγματικό Δίκαιο ― Άρθρο 24.4. του Συντάγματος ― Η απαγόρευση επιβολής φορολογίας καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως ― Ισχυρισμοί περί παραβίασης της συνταγματικής επιταγής απορρίφθηκαν στην κριθείσα υπόθεση.
Οι αιτήτριες εταιρείες επεδίωξαν με τις συνεκδικασθείσες προσφυγές τους την ακύρωση της απόφασης του Εφοριακού Συμβουλίου, με την οποία υιοθετήθηκε απόφαση του Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων να επιβάλει στις αιτήτριες φόρο κεφαλαιουχικών κερδών για το κέρδος που πραγματοποίησαν από τη διάθεση μετοχών.
Το Ανώτατο Δικαστήριο, απορρίπτοντας τις προσφυγές, αποφάσισε ότι:
1. Οι αιτήτριες εταιρείες ισχυρίζονται ότι η επίδικη απόφαση εκδόθηκε με βάση εσφαλμένη ερμηνεία του άρθρου 6(β) του περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου του 1980 (Ν. 52/80, ως τροποποιήθηκε), γιατί η ετήσια φθορά του ξενοδοχείου της ιδιοκτήτριας εταιρείας (στην οποία παραχωρήθηκαν οι ανάλογες κεφαλαιουχικές εκπτώσεις) δεν αποτελεί δαπάνη για την κτήση εισοδήματος. Εκ μέρους των αιτητριών εταιρειών υποβλήθηκε από την ευπαίδευτη συνήγορό τους ότι δεν εφαρμόζεται στην παρούσα υπόθεση η απόφαση Χρίστου ν. Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 153 γιατί το άρθρο 6(α)(iii) του Νόμου ορίζει ρητά ότι θα πρέπει να αφαιρείται από την αξία της ιδιοκτησίας οποιοδήποτε μέρος της παραχωρήθηκε ως αφαίρεση, σύμφωνα με τις πρόνοιες των περί Φορολογίας Εισοδήματος Νόμων, ενώ το άρθρο 6(β) καθορίζει ότι θα εκπίπτεται από το ποσό της διάθεσης οποιαδήποτε δαπάνη διενεργείται για κτήση κέρδους η οποία δεν εκπίπτεται με βάση τους περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμους.
Η εισήγηση των αιτητριών είναι ανεδαφική.
Το γεγονός ότι χρησιμοποιήθηκε ως νομική βάση το εδάφιο 6(β) και όχι το 6(α)(iii) δεν μπορεί να οδηγήσει σε αποδοχή της θέσης των αιτητριών, γιατί στην υπόθεση Χρίστου ν. Δημοκρατίας (πιο πάνω) τονίστηκε ότι η αξία των μετοχών είναι άρρηκτα συνυφασμένη με την ακίνητη ιδιοκτησία. Αυτό προκύπτει βέβαια, όπως υποδείχθηκε από το Δικαστήριο και από την επιφύλαξη του άρθρου 9 του Ν. 52/80 σύμφωνα με την οποία σε περίπτωση διάθεσης μετοχών εταιρείας, το προϊόν της διάθεσης της ιδιοκτησίας υπολογίζεται αποκλειστικά με βάση την ακίνητη ιδιοκτησία.
2. Έχει επίσης υποβληθεί εκ μέρους των αιτητριών, ότι η αφαίρεση των κεφαλαιουχικών εκπτώσεων από το προϊόν της διάθεσης των μετοχών των αιτητριών εταιρειών συνιστά διπλή φορολογία και/ή φορολογία επί εισοδημάτων άλλου προσώπου από το φορολογούμενο, κατά παράβαση του άρθρου 24 του Συντάγματος.
Οι προεκτάσεις της διπλής φορολογίας εξετάστηκαν στην υπόθεση Δημοκρατία ν. Χ" Ιωάννου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 401, τα αποφασισθέντα στων οποίων απαντούν και στη σχετική εισήγηση εν προκειμένω.
Στην παρούσα περίπτωση από τα στοιχεία που έχουν παρουσιαστεί δεν έχει αποδειχθεί διπλή φορολογία καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσης, σε βαθμό που παραβιάζει τις πρόνοιες του άρθρου 24.4 του Συντάγματος.
Οι προσφυγές απορρίπτονται με έξοδα.
Αναφερόμενες Υποθέσεις:
Χρίστου ν. Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 153,
Δημοκρατία ν. Χ" Ιωάννου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 401.
Προσφυγές.
Κ. Κακουλλή, για Χρ. Δημητριάδη & Σία, για τις Αιτήτριες.
Γ. Λαζάρου, Ανώτερος Δικηγόρος της Δημοκρατίας, για τον Καθ'ου η αίτηση.
Cur. adv. vult.
ΗΛΙΑΔΗΣ, Δ.: Με τις παρούσες προσφυγές οι αιτήτριες εταιρείες αμφισβητούν την ορθότητα της απόφασης του Εφοριακού Συμβουλίου, το οποίο υιοθέτησε την απόφαση του Διευθυντή Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων να επιβάλει στις αιτήτριες εταιρείες φόρο κεφαλαιουχικών κερδών για το κέρδος που πραγματοποίησαν από διάθεση μετοχών.
(α) Τα γεγονότα.
Οι αιτήτριες εταιρείες THEODOSIS KARAOLIS HOLDINGS LTD και Α. KAPETANIOS HOLDINGS LTD κατείχαν ποσοστό 4.763% του συνόλου των μετοχών της εταιρείας KΑΝΙΚΑ ALEXANDER THE GREAT BEACH HOTEL LTD, η οποία ήταν ιδιοκτήτρια του γνωστού ξενοδοχείου Alexander The Great Beach Hotel στην Πάφο.
Στις 30/9/99 οι πιο πάνω εταιρείες πώλησαν τις πιο πάνω μετοχές σε τρίτο πρόσωπο και στις 11/2/2000 υπέβαλαν δήλωση ότι η αξία του ξενοδοχείου ανερχόταν σε £13.000.000. Αρχικά ο Διευθυντής του Τμήματος Εσωτερικών Προσόδων αποδέχθηκε ότι η αξία του ξενοδοχείου ήταν £13.000.000 και προχώρησε στον καθορισμό αρχικής φορολογίας, αλλά στις 8/5/2000 ο Διευθυντής κοινοποίησε στις αιτήτριες εταιρείες αναθεωρημένο υπολογισμό της αξίας του ξενοδοχείου, αφαιρώντας από την αξία του ξενοδοχείου τις κεφαλαιουχικές εκπτώσεις που είχαν παραχωρηθεί στην ιδιοκτήτρια εταιρεία του ξενοδοχείου. Όταν ο Διευθυντής απέρριψε τις ενστάσεις που είχαν καταχωρηθεί εκ μέρους των αιτητριών εταιρειών, οι τελευταίες καταχώρισαν ιεραρχική προσφυγή στο Εφοριακό Συμβούλιο. Στις 30/5/2003 το Εφοριακό Συμβούλιο απέρριψε τις ιεραρχικές προσφυγές. Κρίνω σκόπιμο όπως παραθέσω για τους σκοπούς της παρούσας διαδικασίας το πιο κάτω απόσπασμα από την απόφαση του Εφοριακού Συμβουλίου:
"Η ΟΥΣΙΑ της Ιεραρχικής Προσφυγής αφορούσε στην απόφαση φορολογίας του προϊόντος πώλησης των μετοχών που οι Αιτήτριες κατείχαν στην Εταιρεία Kanika, η οποία κατά τον χρόνο πώλησης ήταν ιδιοκτήτρια του ξενοδοχείου Alexander the Great Beach Hotel. Με την απόφαση εκείνη ο Διευθυντής ΤΕΠ είχεν απορρίψει τον ισχυρισμό των Αιτητριών ότι οι κεφαλαιουχικές εκπτώσεις (αποσβέσεις) που είχαν παραχωρηθεί στην Εταιρεία Kanika δεν έπρεπε να αφαιρεθούν κατά τον υπολογισμό του κέρδους που οι Αιτήτριες εταιρείες είχαν πραγματοποιήσει κατά την διάθεση των μετοχών τους, επειδή αυτές δεν αφορούσαν τους διαθέτες των μετοχών, οι οποίοι δεν είχαν ωφεληθεί ποσώς από αυτές. Οι εκπτώσεις - κατά τις Αιτήτριες - αφορούσαν την ιδιοκτήτρια Εταιρεία Kanika.
Ήταν ο ισχυρισμός τους ότι οι ίδιες οι Αιτήτριες είναι ανεξάρτητα νομικά πρόσωπα που έχουν τη δική τους αυτόνομη και μη συνδεδεμένη φορολογική υποχρέωση και ότι η απόφαση του Διευθυντή ΤΕΠ οδηγεί σε φορολογική στρέβλωση, επειδή θα υπάρξει διπλή φορολογία.
Είναι ανάγκη να διευκρινισθεί στην υπόθεση αυτή ότι σκοπός του περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου 52/80, όπως τροποποιήθηκε, και η φορολόγηση των μετοχών εταιρειών που κατέχουν ακίνητη ιδιοκτησία, είναι ακριβώς η φορολόγηση των κεφαλαιουχικών κερδών που προκύπτουν από τη διάθεση ακίνητης ιδιοκτησίας, η οποία θα μπορούσε να αποφευχθεί με την πώληση μετοχών, αντί ακίνητης ιδιοκτησίας. Ο Νόμος λοιπόν προβλέπει ότι και οι μετοχές των εν λόγω εταιρειών, υπόκεινται σε φορολογία.
Η Αιτιολογική Έκθεση για τις τροποποιήσεις στον περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμο του 1980 (Ν. 52/80) εξάλλου, αναφέρει ρητά πως αυτό στοχεύει στην «ίση φορολογική μεταχείριση φορολογουμένων που διαθέτουν μετοχές εταιρειών και φορολογουμένων που διαθέτουν ακίνητη ιδιοκτησία. (Αιτιολογική Έκθεση του Γενικού Εισαγγελέα της Δημοκρατίας το 1989).
Το Εφοριακό Συμβούλιο θεώρησε σκόπιμο επίσης, να ανατρέξει και στο Άρθρο 2(α) των περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμων (όπως αυτοί τροποποιήθηκαν) όπου καθορίζεται το τι σημαίνει «Ιδιοκτησία»: «Στην περίπτωση προσώπου που διαμένει, ή συνήθως διαμένει στη Δημοκρατία, η ακίνητη ιδιοκτησία οπουδήποτε και αν βρίσκεται, καθώς επίσης και μετοχές εταιρειών των οποίων η ιδιοκτησία συνίσταται και από ακίνητη ιδιοκτησία».
Επομένως, με βάση τις πιο πάνω αναφορές, καταρρίπτονται τα προαναφερθέντα επιχειρήματα των Αιτητριών περί της φορολόγησης των κερδών που είχαν προέλθει από τη διάθεση μετοχών που κατείχαν οι Αιτήτριες στην Εταιρεία Kanika.
ΚΑΘ' ΟΣΟΝ αφορά το επίμαχο θέμα των κεφαλαιουχικών εκπτώσεων (αποσβέσεων) που παραχωρήθηκαν στην Εταιρεία Kanika και όχι στους διαθέτες των μετοχών των Αιτητριών, το Εφοριακό Συμβούλιο υιοθέτησε πλήρως την απόφαση του Διευθυντή ο οποίος εφάρμοσε ορθώς στην ολότητα του το Άρθρο 6(β) του περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου και που στηρίχθηκε απόλυτα στην απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου στην υπόθεση Νίκου Χρίστου v. Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 153, Α.Ε. 2043 απεσύρθη. Εύστοχα επίσης ο Διευθυντής έκαμε αναφορά και στη δεύτερη επιφύλαξη του Άρθρου 9(1). Η θέση του Διευθυντή ήταν ότι:
«η αξία των μετοχών είναι άρρηκτα συνδεδεμένη με την ακίνητη ιδιοκτησία, αφού σύμφωνα με τη 2η επιφύλαξη του άρθρου 9(1) σε περίπτωση διάθεσης μετοχών το προϊόν της διάθεσης της ιδιοκτησίας υπολογίζεται αποκλειστικά με βάση την ακίνητη ιδιοκτησία. Οι αποσβέσεις είναι παράγοντας που συσχετίζεται άμεσα με την αξία του ακινήτου και κατ' επέκταση εκείνης των μετοχών της εταιρείας στην οποία ανήκει. Άλλωστε δεν υπάρχει περίπτωση παραχώρησης αποσβέσεων εταιρικής περιουσίας σε μετόχους προσωπικά. Οι αποσβέσεις είναι συστατικό στοιχείο του κόστους των ακινήτων και αφαιρούνται από το κόστος του ακινήτου για προσδιορισμό του κέρδους που προκύπτει εφόσον παραχωρήθηκαν εκπτώσεις αναφορικά με το ακίνητο που αποτελεί τη βάση της φορολογίας για σκοπούς Φόρου Κεφαλαιουχικών Κερδών. Αυτό έχει επιβεβαιωθεί και από το Ανώτατο Δικαστήριο της Δημοκρατίας στην υπόθεση Νίκου Χρίστου v. Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 153, A.E. 2043 αποσύρθηκε.»
Η απόφαση του Ανωτάτου Δικαστηρίου την οποίαν επικαλέσθη σαν μέρος της αιτιολογίας του στην επιστολή του τελικής βεβαίωσης ο Διευθυντής του ΤΕΠ έχει ως ακολούθως:
«Η επίδικη απόφαση αναφέρει ρητά πως η τιμή κτήσης κάθε οικοδομής καθορίστηκε αφού είχαν αφαιρεθεί οι κεφαλαιουχικές εκπτώσεις που παραχωρήθηκαν στην ιδιοκτήτρια εταιρεία, όπως επιτάσσει το άρθρ. 6(α)ΙΙΙ του Νόμου. Πρέπει να το έχουμε υπόψη μας:
[παραθέτει αυτούσιο το άρθρο 6(α)(iii)]
................................................
Δεν είναι υπό αμφισβήτηση το γεγονός ότι επιτράπηκαν αποσβέσεις για τα ακίνητα των εν λόγω εταιρειών. Ο αιτητής όμως υπέβαλε ότι η μείωση της τιμής κτήσης των ακινήτων κατά το ποσό των εκπτώσεων είναι λανθασμένη και παράνομη. Οι αποσβέσεις αφορούν τις εταιρείες. Δε δόθηκαν στον αιτητή ο οποίος έχει νομική προσωπικότητα χωριστή από αυτές. Μόνο στην περίπτωση που η ίδια η εταιρεία, που είχε και το ευεργέτημα, πωλούσε τις μετοχές της ήταν δυνατό να αφαιρεθούν οι εκπτώσεις.
Το επιχείρημα παραγνωρίζει ότι η αξία των μετοχών είναι άρρηκτα συνυφασμένη με την ακίνητη ιδιοκτησία {(2η επιφύλαξη του άρθρ. 9(1)}. Και συνεπώς αυξομειώνεται ανάλογα με την αυξομείωση της τιμής των ακινήτων. Οι αποσβέσεις, όπως και ο πληθωρισμός, είναι παράγοντες που συσχετίζονται άμεσα με την αξία του ακινήτου και κατ' επέκταση εκείνης των μετοχών της εταιρείας στην οποία ανήκει. Η διάκριση που επιχειρεί ο αιτητής και η προϋπόθεση που θέτει δεν δικαιολογούνται από τη γλώσσα του νόμου. Άλλωστε δε βλέπω πως είναι δυνατό να υπάρχει περίπτωση παραχώρησης αποσβέσεων εταιρικής περιουσίας σε μετόχους προσωπικά. Οι αποσβέσεις είναι συστατικό στοιχείο του κόστους των μετοχών και ορθά αφαιρέθηκαν.»
Το Εφοριακό Συμβούλιο, αφού άκουσε με προσοχή τα όσα ειπώθηκαν στην ακροαματική διαδικασία, αφού μελέτησε τα όσα κατατέθηκαν σαν γραπτές παραστάσεις και αφού μελέτησε τα στοιχεία του Διοικητικού Φακέλου της υπόθεσης, τους Νόμους και τη σχετική Νομολογία, καθώς και αποφάσεις Δικαστηρίων - όπως αυτές εκτέθηκαν - που διαπραγματεύονται παρόμοιες υποθέσεις, απεφάσισε - κατά πλειοψηφία - να απορρίψει την ενώπιον του Ιεραρχική Προσφυγή, χωρίς να επιδικάσει οποιαδήποτε έξοδα στις Αιτήτριες Εταιρείες."
Οι αιτήτριες εταιρείες αμφισβητούν την ορθότητα της πιο πάνω απόφασης ισχυριζόμενες ότι αυτή,
(i) Είναι αποτέλεσμα νομικής πλάνης κατά την ερμηνεία και εφαρμογή του άρθρου 6(β) του περί Φορολογίας Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου του 1980 (Ν. 52/80, όπως έχει τροποποιηθεί) και
(ii) Η αφαίρεση των κεφαλαιουχικών εκπτώσεων από το προϊόν διάθεσης των μετοχών των αιτητριών συνιστά διπλή φορολογία και/ή φορολογία εισοδημάτων προσώπου άλλου από το φορολογούμενο, κατά παράβαση του άρθρου 24 του Συντάγματος.
(β) Η απόφαση είναι αποτέλεσμα νομικής πλάνης.
Οι αιτήτριες εταιρείες ισχυρίζονται ότι η επίδικη απόφαση εκδόθηκε με βάση εσφαλμένη ερμηνεία του άρθρου 6(β) του Νόμου, γιατί η ετήσια φθορά του ξενοδοχείου της ιδιοκτήτριας εταιρείας (στην οποία παραχωρήθηκαν οι ανάλογες κεφαλαιουχικές εκπτώσεις) δεν αποτελεί δαπάνη για την κτήση εισοδήματος. Εκ μέρους των αιτητριών εταιρειών υποβλήθηκε από την ευπαίδευτη συνήγορό τους ότι δεν εφαρμόζεται στην παρούσα υπόθεση η απόφαση Χρίστου ν. Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 153 γιατί το άρθρο 6(α)(iii) ορίζει ρητά ότι θα πρέπει να αφαιρείται από την αξία της ιδιοκτησίας οποιοδήποτε μέρος της παραχωρήθηκε ως αφαίρεση, σύμφωνα με τις πρόνοιες των περί Φορολογίας Εισοδήματος Νόμων, ενώ το άρθρο 6(β) καθορίζει ότι θα εκπίπτεται από το ποσό της διάθεσης οποιαδήποτε δαπάνη διενεργείται για κτήση κέρδους η οποία δεν εκπίπτεται με βάση τους περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμους.
Ο ευπαίδευτος συνήγορος των καθ'ων η αίτηση αντέκρουσε τις πιο πάνω εισηγήσεις ισχυριζόμενος ότι το θέμα εξετάστηκε και αποφασίστηκε στην υπόθεση Χρίστου ν. Δημοκρατίας (πιο πάνω), το σκεπτικό της οποίας επιβεβαιώνει την ορθότητα της επίδικης απόφασης. Επιπρόσθετα υπέβαλε ότι οι πρόνοιες του άρθρου 6(α)(iii) και (β) είναι ταυτόσημες και ότι τα νομολογηθέντα στην Χρίστου ν. Δημοκρατίας εφαρμόζονται σε όλες τις περιπτώσεις πώλησης μετοχών που εμπίπτουν στις διατάξεις της νομοθεσίας για τη φορολόγηση κεφαλαιουχικών κερδών. Η μόνη διαφορά που υπάρχει μεταξύ των δύο πιο πάνω εδαφίων του άρθρου 6 είναι ότι το μεν εδάφιο (α)(ii) εφαρμόζεται στις περιπτώσεις που η ιδιοκτησία υπήρχε πριν από την 1/1/1980, το δε (β) εφαρμόζεται στις περιπτώσεις που η ιδιοκτησία και η δαπάνη δημιουργήθηκε μετά από την ημερομηνία αυτή.
Η εισήγηση των αιτητριών είναι ανεδαφική. Το προϊόν της διάθεσης ιδιοκτησίας ρυθμίζεται με τις πρόνοιες του άρθρου 9 του Νόμου 58/80 το οποίο προνοεί ότι,
"9.-(1) Το προϊόν της διάθεσης ιδιοκτησίας είναι το ποσό το οποίο δηλώνεται από τους συμβαλλομένους:
Νοείται ότι σε περίπτωση αμφισβήτησης της δήλωσης από το Διευθυντή, ο τελευταίος δικαιούται, το αργότερο μέσα σε έξι μήνες από την ημερομηνία της δήλωσης, να προβεί σε έρευνα και αν αποδεδειγμένα διαπιστωθεί ότι η δήλωση ήταν ψευδής έχει δικαίωμα να απαιτήσει την καταβολή φόρου πάνω στη διαφορά μεταξύ του ποσού της δήλωσης και του ποσού της αποδειχθείσας διάθεσης της ιδιοκτησίας και τόκο προς 9% από την ημέρα της καταβολής του φόρου με βάση τη δήλωση των συμβαλλομένων:
Νοείται περαιτέρω ότι, σε περίπτωση διάθεσης μετοχών εταιρείας, το προϊόν της διάθεσης της ιδιοκτησίας υπολογίζεται αποκλειστικά με βάση την ακίνητη ιδιοκτησία."
Εδώ θα πρέπει να σημειωθεί ότι οι φορολογικές εκπτώσεις διέπονται από το άρθρο 12 των περί Φορολογίας του Εισοδήματος Νόμων (Ν. 58/61, όπως τροποποιήθηκε). Με βάση το άρθρο 12(2)(α) του Ν. 58/61 παραχωρήθηκαν στην ιδιοκτήτρια εταιρεία του ξενοδοχείου ΚΑΝΙΚΑ ALEXANDER THE GREAT BEACH HOTEL LTD για ετήσια φθορά οι πιο κάτω φορολογικές εκπτώσεις από το έτος 1988 (πρώτο έτος λειτουργίας του ξενοδοχείου), μέχρι το έτος 1998:
ΠΕΡΙΓΡΑΦΗ ΚΟΣΤΟΣ ΣΥΝΤΕ- ΟΛΙΚΕΣ ΑΠΑΡΑΓΡΑΦΟ
ΛΕΣΤΗΣ ΕΚΠΤΩΣΕΙΣ ΥΠΟΛΟΙΠΟ
ΜΕΧΡΙ
31.12.1998
£ £ £
Κτίρια 2.380.202 4% 1.021.702 1.358.500
Εγκαταστάσεις
ξενοδοχείου 223.409 10% 148.676 74.733
Μεταφορά από
στοιχεία που δεν
αποσβένονται
(επέκταση) 383.666 4% 15.347 368.319
________ ________ ________
2.989.277 1.185.725 1.801.552
Η επιβολή ποσοστού φόρου κεφαλαιουχικών κερδών προς 20% επί του συνόλου των φορολογικών εκπτώσεων που παραχωρήθηκαν όπως φαίνεται πιο πάνω κατά τα έτη 1988 -1998 στην ιδιοκτήτρια εταιρεία του ξενοδοχείου αντιστοιχούσε σε Λ.Κ.1.185.725 Χ Λ.Κ.4.763 (ποσοστό συμμετοχής των αιτητριών στο μετοχικό κεφάλαιο της εταιρείας Kanika) = Λ.Κ.56.476 Χ 20% = Λ.Κ. 11.295 Φόρος Κεφαλαιουχικών Κερδών. Με την αναθεωρημένη φορολογία που κοινοποιήθηκε στις αιτήτριες αφαιρέθηκαν από το κόστος του ξενοδοχείου οι πιο πάνω κεφαλαιουχικές εκπτώσεις που είχαν παραχωρηθεί στην ιδιοκτήτρια εταιρεία. Το Εφοριακό Συμβούλιο επικρότησε την απόφαση του Διευθυντή, θεωρώντας ως νομική της βάση το άρθρο 6(β) του Ν. 52/80 και αιτιολόγησε την απόφαση του στα πρακτικά ως ακολούθως:
"Η ιδιοκτησία που υπάγεται σε φορολογία σύμφωνα με το Άρθρο 6(β) του περί Κεφαλαιουχικών Κερδών Νόμου και αποτελεί το αντικείμενο της φορολογίας τις οποίες αμφισβητούν οι Αιτητές δεν ανήκει στους μετόχους. Η ιδιοκτησία του κτήματος δηλαδή ανήκει στην εταιρεία. Βάσει της υπόθεσης Νίκου Χρίστου ν. Κυπριακής Δημοκρατίας (1995) 4 Α.Α.Δ. 153, υπογραμμίζεται ότι η αξία των μετοχών είναι άρρηκτα συνυφασμένη με την ακίνητη ιδιοκτησία και κατά συνέπεια αυξομειώνεται ανάλογα με την αυξομείωση της τιμής του ακινήτου. Οι αποσβέσεις είναι παράγοντας που σχετίζεται με την αξία του ακινήτου και κατ' επέκταση την αξία των μετοχών της εταιρείας στην οποία ανήκει. Η αρχή αυτή θεωρούμε ότι είναι ιδιαίτερα σημαντική αλλά και καθοδηγητική για την αντιμετώπιση του όλου ζητήματος. Ως εκ τούτου κατά πλειοψηφία επικυρώνουμε την απόφαση του Διευθυντή του ΤΕΠ χωρίς έξοδα."
Το γεγονός ότι χρησιμοποιήθηκε ως νομική βάση το εδάφιο 6(β) και όχι το 6(α)(iii) δεν μπορεί να οδηγήσει σε αποδοχή της θέσης των αιτητριών, γιατί στην υπόθεση Χρίστου ν. Δημοκρατίας (πιο πάνω) τονίστηκε ότι η αξία των μετοχών είναι άρρηκτα συνυφασμένη με την ακίνητη ιδιοκτησία. Αυτό προκύπτει βέβαια, όπως υποδείχθηκε από το Δικαστήριο και από την επιφύλαξη του άρθρου 9 του Ν. 52/80 σύμφωνα με την οποία σε περίπτωση διάθεσης μετοχών εταιρείας, το προϊόν της διάθεσης της ιδιοκτησίας υπολογίζεται αποκλειστικά με βάση την ακίνητη ιδιοκτησία. Όπως σημειώθηκε στην πιο πάνω υπόθεση,
"Η προτεινόμενη ερμηνεία δε βρίσκει έρεισμα στη λεκτική διατύπωση της διάταξης που έχουμε διαβάσει. Η δεύτερη επιφύλαξη με καθαρότητα καθιερώνει εξαίρεση στην περίπτωση διάθεσης μετοχών εταιρείας. Διαφορετικά δε θα είχε θέση ή νόημα η χρήση του επιρρήματος "αποκλειστικά" που προηγείται του διαφορετικού κριτηρίου που προβλέπεται για την περίπτωση των μετοχών. Είναι εξίσου καθαρό ότι η πρώτη επιφύλαξη έχει εφαρμογή στις περιπτώσεις που δεν περιλαμβάνουν τις μετοχές εταιρειών. Αν γινόταν δεκτή η εισήγηση θα ακολουθούσε μία δύσκολη διαδικασία, που δεν καλύπτει το άρθρο, της εξεύρεσης σε κάθε περίπτωση, από το συμφωνηθέν τίμημα πώλησης, του ποσού που αντιστοιχεί στην ακίνητη ιδιοκτησία και εκείνου που συσχετίζεται με άλλης φύσεως ιδιοκτησία της εταιρείας.
...............................................................................................................
Δεν είναι υπό αμφισβήτηση το γεγονός ότι επιτράπηκαν αποσβέσεις για τα ακίνητα των εν λόγω εταιρειών. Ο αιτητής όμως, υπέβαλε ότι η μείωση της τιμής κτήσης των ακινήτων κατά το ποσό των εκπτώσεων είναι λανθασμένη και παράνομη. Οι αποσβέσεις αφορούν τις εταιρείες. Δε δόθηκαν στον αιτητή ο οποίος έχει νομική προσωπικότητα χωριστή από αυτές. Μόνο στην περίπτωση που η ίδια η εταιρεία, που είχε και το ευεργέτημα, πωλούσε τις μετοχές της ήταν δυνατό να αφαιρεθούν οι εκπτώσεις.
Το επιχείρημα παραγνωρίζει ότι η αξία των μετοχών είναι άρρηκτα συνυφασμένη με την ακίνητη ιδιοκτησία [2η επιφύλαξη του άρθρ. 9(1)]. Και συνεπώς αυξομειώνεται ανάλογα με την αυξομείωση της τιμής των ακινήτων. Οι αποσβέσεις, όπως και ο πληθωρισμός, είναι παράγοντες που συσχετίζονται άμεσα με την αξία του ακινήτου και κατ' επέκταση εκείνης των μετοχών της εταιρείας στην οποία ανήκει. Η διάκριση που επιχειρεί ο αιτητής και η προϋπόθεση που θέτει δε δικαιολογούνται από τη γλώσσα του νόμου. Άλλωστε δε βλέπω πως είναι δυνατό να υπάρχει περίπτωση παραχώρησης αποσβέσεων εταιρικής περιουσίας σε μετόχους προσωπικά. Οι αποσβέσεις είναι συστατικό στοιχείο του κόστους των μετοχών και ορθά αφαιρέθηκαν."
Συνακόλουθα η σχετική εισήγηση απορρίπτεται.
(β) Η αφαίρεση των κεφαλαιουχικών εκπτώσεων από το προϊόν της διάθεσης των μετοχών συνιστά διπλή φορολογία.
Έχει επίσης υποβληθεί εκ μέρους των αιτητριών ότι η αφαίρεση των κεφαλαιουχικών εκπτώσεων από το προϊόν της διάθεσης των μετοχών των αιτητριών εταιρειών συνιστά διπλή φορολογία και/ή φορολογία επί εισοδημάτων άλλου προσώπου από το φορολογούμενο, κατά παράβαση του άρθρου 24 του Συντάγματος.
Οι προεκτάσεις της διπλής φορολογίας εξετάστηκαν στην υπόθεση Δημοκρατία ν. Χ" Ιωάννου κ.ά. (1994) 3 Α.Α.Δ. 401, από την οποία κρίνω σκόπιμο να παραθέσω τα πιο κάτω αποσπάσματα τα οποία απαντούν στη σχετική εισήγηση που έχει υποβληθεί.
"Στην πρώτη παράγραφο του Άρθρου 24 αναφέρεται η υποχρέωση για συνεισφορά στα δημόσια βάρη, αλλά εκφράζεται και διασφαλίζεται η αρχή της ισότητας ενώπιον του Νόμου στη φορολογία. Συνιστά κανόνα δικαίου της ισότητας, η οποία εξαγγέλλεται στο Άρθρο 28 του Συντάγματος και δεσμεύει το νομοθέτη και τη διοίκηση, αναφορικά με τη φορολογία. Έτσι, διακηρύττονται το πάνδημο του φόρου και η φορολογική δικαιοσύνη. Ο φόρος επιβάλλεται ανάλογα με τη φοροδοτική ικανότητα.
Η παράγραφος 4 απαγορεύει την επιβολή φόρου, τέλους ή εισφοράς οποιασδήποτε φύσης - εκτός των τελωνειακών δασμών - καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως.
Φόρος είναι καταστρεπτικής φύσεως, εάν είναι τόσο δυσανάλογος με τη φοροδοτική ικανότητα του φορολογουμένου, ώστε να επιφέρει την οικονομική καταστροφή του, ή το αποτέλεσμά του να απολήγει, ουσιαστικά, στη στέρηση ή δήμευση της περιουσίας του.
Απαγορευτικής φύσεως είναι η φορολογία που χρησιμοποιείται για σκοπούς περιορισμού της άσκησης ορισμένου επαγγέλματος ή της διεξαγωγής ορισμένης εργασίας.
Η φορολογία, για να χαρακτηριστεί καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως, πρέπει να είναι ιδιαίτερα επαχθής ............................................................................................................
Διπλή φορολογία είναι φορολογία δυο φορές του ιδίου εισοδήματος, του ιδίου προσώπου αναφορικά με το ίδιο εισόδημα, είτε άμεσα, είτε έμμεσα - (βλ. Barnes v. Hely Hutchinson [1940] A.C. 81, σελ. 97).
Αυτός ο ορισμός της διπλής φορολογίας εξάγεται, επίσης, εύκολα και από τα σχετικά Άρθρα της Κυπριακής Νομοθεσίας, αναφορικά με τη διπλή φορολογία, και τις Συμβάσεις για αποφυγή διπλής φορολογίας.
Η διπλή φορολογία, από μόνη της, δε συνιστά φορολογία καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσεως."
Στην παρούσα περίπτωση από τα στοιχεία που έχουν παρουσιαστεί δεν έχει αποδειχθεί διπλή φορολογία καταστρεπτικής ή απαγορευτικής φύσης, σε βαθμό που παραβιάζει τις πρόνοιες του άρθρου 24.4 του Συντάγματος. Έπεται ότι η σχετική εισήγηση δεν μπορεί παρά να απορριφθεί.
Οι προσφυγές απορρίπτονται, με έξοδα σε βάρος των αιτητριών εταιρειών.
Οι προσφυγές απορρίπτονται με έξοδα.