Οι αιτητές είναι εταιρεία περιορισμένης ευθύνης με έδρα τη Λεμεσό. Ασχολούνται με την παραγωγή, εμφιάλωση, διάθεση, πώληση και γενικά την εμπορία χυμών, φρουτοποτών, αναψυκτικών και άλλων συναφών ειδών.

Ο καθ΄ ου η αίτηση 2 Εφορος Φόρου Προστιθέμενης Αξίας (στο εξής "ο Εφορος") ύστερα από έλεγχο για επαλήθευση των φορολογικών δηλώσεων των αιτητών, θεώρησε πως οι φορολογικές δηλώσεις που οι τελευταίοι υπέβαλαν μεταξύ 1.7.1992 και 31.7.1996, ήταν ελλειπείς και/ή περιείχαν σφάλματα και ότι ο πραγματικός φόρος που αναλογούσε στις φορολογητέες παραδόσεις αγαθών και/ή φορολογητέες παροχές υπηρεσιών που πραγματοποίησαν κατά την πιο πάνω περίοδο δεν αποδόθηκε στον Εφορο.

Οι αιτητές με επιστολή τους προς τον Υπουργό Οικονομικών ημερομηνίας 4.4.1997, υπέβαλαν μέσω των λογιστών τους (KPMG Μεταξάς, Λοϊζίδης, Συρίμης) ένσταση σύμφωνα με το άρθρο 52 του περί Φ.Π.Α. νόμου.

Ο Υπουργός Οικονομικών αφού μελέτησε την ένσταση των αιτητών και έλαβε υπόψη τα γεγονότα και τις απόψεις των λογιστών τους επί του θέματος, στις 4.7.97 αποφάσισε:

Η απόφαση του Υπουργού κοινοποιήθηκε στους λογιστές των αιτητών με επιστολή ημερομηνίας 4.8.1997.

Οι αιτητές με την παρούσα προσφυγή προσβάλλουν την απόφαση του Υπουργού και επιδιώκουν την ακύρωσή της.

Η απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθόσον αφορά το θέμα της παράδοσης των χυμών φρούτων στις Κυπριακές Αερογραμμές έχει ως έρεισμα τις πρόνοιες του άρθρου 27(5) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου Ν. 246/90 που προβλέπει ότι:

(α) Εχει εξαγάγει τα αγαθά αυτά, ή

Η θέση των αιτητών είναι ότι παρέδιδαν τους χυμούς φρούτων στις Κυπριακές Αερογραμμές σε ειδική συσκευασία αποκλειστικά για τις Κυπριακές Αερογραμμές σε ελεγχόμενο χώρο του αεροδρομίου Λάρνακας, που χρησιμοποιείται αποκλειστικά για τροφοδοσία των Κυπριακών Αερογραμμών (catering centre) με βάση επίσημα έγγραφα του τελωνείου, ελεγμένα και υπογραμμένα από τους αιτητές, τις Κυπριακές Αερογραμμές, και από τον αρμόδιο τελωνειακό Λειτουργό. Τα αγαθά που παραδίδονταν στις Κυπριακές Αερογραμμές ήταν απαλλαγμένα δασμού και προορίζονταν για αποκλειστική χρήση σε πτήσεις εξωτερικού. Οι Κυπριακές Αερογραμμές είχαν την ευθύνη (Βλ. παρ. 1 του εγγράφου C70 - Παράρτ. 4) να ειδοποιούν αμέσως τον Διευθυντή Τελωνείων σε περίπτωση που διέθεταν διαφορετικά τα εν λόγω αγαθά, οπότε θα ανέκυπτε υποχρέωση καταβολής των ανάλογων δασμών και Φ.Π.Α.

Η συνήγορος των καθ΄ ων η αίτηση πρόβαλε για πρώτη φορά στην αγόρευσή της, τον ισχυρισμό ότι οι φρουτοχυμοί δεν εμπίπτουν στην έννοια του όρου "εφόδια" του άρθρου 27(5)(β) του νόμου. Επικαλείται προς τούτο την ερμηνεία του όρου όπως αυτή αποδίδεται στον "Οδηγό για το Φόρο Προστιθέμενης Αξίας" ήτοι:

• καύσιμα
• αγαθά για σκοπούς συντήρησης ή επιδιόρθωσης π.χ. λάδια, ανταλλακτικά είδη,
• αγαθά που προορίζονται για γενική χρήση από το πλήρωμα του πλοίου ή του αεροσκάφους και
• αγαθά που προορίζονται για λιανική πώληση σε πρόσωπα που ταξιδεύουν με το πλοίο ή το αεροσκάφος."

Η προσβαλλόμενη απόφαση καθόσον αφορά το συγκεκριμένο θέμα, έχει ως υπόστρωμα το αναντίλεκτο γεγονός ότι η παράδοση των φρουτοχυμών γινόταν στο χώρο τροφοδοσίας (catering centre) των Κυπριακών Αερογραμμών στο αεροδρόμιο Λάρνακας και ότι η φόρτωση τους δεν γινόταν σε αεροσκάφος ή αεροσκάφη ταυτόχρονα με την παράδοση. Αυτή η κατάσταση πραγμάτων αποκλείει, κατά τους καθ΄ ων η αίτηση, τη δυνατότητα υπολογισμού μηδενικού φορολογικού συντελεστή για τα εν λόγω αγαθά διότι, καθώς λέγουν, δεν πληρούται η προϋπόθεση που θέτει το άρθρο 27(5)(Β) του νόμου που προβλέπει ότι για μηδέν τοις εκατόν (0%) φορολογικό συντελεστή πρέπει να ικανοποιηθεί ο Εφορος ότι τα αγαθά έχουν φορτωθεί για θαλάσσια διαδρομή ή αεροπορική πτήση κλπ.

Ο νόμος τεκμαίρεται ότι είναι λογικός όπως λογικές πρέπει να είναι και οι μέθοδοι εφαρμογής του. Οι πραγματικές περιστάσεις της κάθε υπόθεσης πρέπει να συνεκτιμούνται από τη διοίκηση έτσι ώστε κατά την εφαρμογή του νόμου η διοικητική απόφαση να μη εκβαίνει των ορίων της χρηστής διοίκησης και να προκαλείται αδικία στο διοικούμενο. Στην προκείμενη περίπτωση θα ήταν παράλογο να ανέμενε κανείς από τους αιτητές να βρίσκονται νυχθημερόν στο αεροδρόμιο για να φορτώνουν τους φρουτοχυμούς στα αεροπλάνα των Κυπριακών Αερογραμμών που αναχωρούν κατά τις διάφορες ώρες του εικοσιτετράωρου στο εξωτερικό για να ικανοποιηθεί η απαίτηση του Εφόρου ότι η παράδοση των εφοδίων πρέπει να είναι ταυτόχρονη με τη φόρτωση αν η φόρτωση μπορεί να αποδειχθεί με άλλα στοιχεία, μέσα ή διαδικασίες.

Αν ο ισχυρισμός των καθ΄ ων η αίτηση για ταυτόχρονη παράδοση και φόρτωση στα αεροσκάφη και η ερμηνεία που έδωσαν στο άρθρο 27(5) του νόμου ήταν ορθός έχω τη γνώμη πως κάποιες από τις πρόνοιες του άρθρου 27(7) του νόμου θα ήταν αχρείαστες ή περιττές. Ομως, οι εν λόγω πρόνοιες δεν είναι ούτε αχρείαστες ούτε περιττές εφόσον βρίσκονται σε απόλυτη αρμονία και συνάδουν με το σκοπό και το πνεύμα του συνόλου των διατάξεων του άρθρου 27 του νόμου.

Κατόπιν των ανωτέρω, καταλήγω στο συμπέρασμα ότι ο Εφορος είχε τη δυνατότητα να διαπιστώσει τη φόρτωση των φρουτοχυμών στα αεροσκάφη των Κυπριακών Αερογραμμών μέσω των τελωνειακών εγγράφων που χρησιμοποιήθηκαν (έντυπα C70 και F46A) τα οποία για τους σκοπούς που εκδόθηκαν, η φόρτωση αποτελούσε προϋπόθεση. Παρά ταύτα ο Εφορος δεν προέβη σε οποιαδήποτε έρευνα προς αυτή την κατεύθυνση διατηρώντας μέχρι τέλους τη θέση του για άμεση απόδειξη της φόρτωσης των φρουτοχυμών ενεργώντας εν προκειμένω έξω από το πνεύμα του νόμου.

Καθόσον αφορά την επίδικη φορολογία για την παραχώρηση δικαιώματος χρήσης ψυγείων σε πελάτες των αιτητών τα γεγονότα που αφορούν την περίπτωση είναι σε συντομία τα ακόλουθα.

Οι αιτητές παρέδιδαν σε πελάτες τους μεταπωλητές, ψυγεία στα οποία οι τελευταίοι τοποθετούσαν και έκθεταν προς πώληση προϊόντα των αιτητών. Η παραχώρηση του δικαιώματος χρήσης των ψυγείων και άλλα συναφή θέματα ρυθμίζονταν από γραπτή συμφωνία μεταξύ των αιτητών και των πελατών τους η οποία μεταξύ άλλων προνοούσε ότι:

Η εκ μέρους των αιτητών παραχώρηση του δικαιώματος χρήσης των ψυγείων γινόταν χωρίς χρηματική αντιπαροχή και εμπίπτει, κατά τους αιτητές, μέσα στα πλαίσια και τους σκοπούς της επιχείρησης που αυτοί διεξάγουν. Αντίθετη είναι η άποψη των καθ΄ ων η αίτηση οι οποίοι υποστηρίζουν ότι η διάθεση των εν λόγω περιουσιακών στοιχείων στους διάφορους πελάτες των αιτητών αποτελεί παροχή υπηρεσιών δυνάμει του άρθρου 6(8) του περί Φόρου Προστιθέμενης Αξίας Νόμου 246/90 ("ο Νόμος").

Η εν λόγω διάταξη αποτελεί μέρος των διατάξεων που καθορίζουν "τί είναι ή τί θεωρείται ότι είναι παράδοση αγαθών και τί είναι ή τί θεωρείται ότι είναι παροχή υπηρεσιών". Το άρθρο 6(8) του Νόμου προβλέπει:

Σύμφωνα με τις πρόνοιες του άρθρου 6(8) (ανωτέρω), για να υπάρχει παροχή υπηρεσιών και συνακόλουθα φορολογία θα πρέπει τα περιουσιακά στοιχεία είτε να διατίθενται για ιδιωτικούς σκοπούς ή να χρησιμοποιούνται ή να προσφέρονται για να χρησιμοποιηθούν από οποιοδήποτε πρόσωπο για σκοπούς άλλους από τους σκοπούς της επιχείρησης είτε με αντιπαροχή ή χωρίς αντιπαροχή.

Ολοι οι όροι της γραπτής σύμβασης μεταξύ αιτητών και πελατών και ιδιαίτερα οι όροι 2 και 6 (ανωτέρω) συνηγορούν υπέρ της άποψης ότι η παραχώρηση γινόταν για τους σκοπούς της επιχείρησης των αιτητών άσχετα αν η χρήση των ψυγείων ήταν επωφελής και για την επιχείρηση των πελατών τους. Σύμφωνα με τον όρο 2 του συμβολαίου ο πελάτης των αιτητών δεσμεύεται να χρησιμοποιεί το περιουσιακό στοιχείο στο κατάστημά του εκθέτοντας προς πώληση μέσω αυτού αποκλειστικά τα προϊόντα των αιτητών ο δε όρος 6 της συμφωνίας προβλέπει ότι ο πελάτης δεσμεύεται να διατηρεί τις διαφημιστικές αφίσες ακέραιες και σε καλή κατάσταση, να μην αποκρύβει ή σκεπάζει με οποιοδήποτε τρόπο τα διαφημιστικά και τα ονόματα των αιτητών πάνω στο ψυγείο.